- Нормативне регулювання виплати зарплати в натуральній формі
- Документальне оформлення виплати заробітної плати натурою
- Заробітна плата натурою: оподаткування
- Видача продукції в рахунок зарплати
- Документальне оформлення видачі продукції в рахунок зарплати
- Видача продукції в рахунок заробітної плати: оподаткування
- Висновки
Нормативне регулювання виплати зарплати в натуральній формі
За потреби, як виняток, роботодавець може виплатити заробітну плату в натуральній формі, тобто не грошима. Натуральна форма виплати заробітної плати може бути у тих галузях або за тими професіями, де така виплата, еквівалентна за вартістю оплаті праці у грошовому виразі, є звичайною або бажаною для працівників. Приміром, у сільському, лісовому та рибному господарстві.
Порядок виплати заробітної плати регулюється Законом України від 24.03.1995 №108/95-ВР «Про оплату праці» (далі – Закон №108).
В абз. 3 ст. 23 Закону №108, як виняток, передбачено можливість часткової виплати заробітної плати у негрошовій формі, але за дотримання наступних умов:
- така виплата має бути передбачена колективним договором підприємства.
У колективному договорі визначаються перелік отримувачів (професій), визначення цін, відсотку виплати, номенклатура продукції, яка виплачується тощо.
Якщо колективний договір не укладено, роботодавець зобов’язаний погодити ці питання з виборним органом первинної профспілкової організації (профспілковим представником), що представляє інтереси більшості працівників, а у разі його відсутності – з іншим уповноваженим на представництво органом (ст. 15 Закону №108, лист Мінсоцполітики від 21.12.2001 №18-1249);
- за цінами не вище собівартості.
Собівартість при цьому визначатиметься за правилами бухобліку, встановленого на підприємстві;
- розмір натуральної частини має не перевищувати 30% нарахованої зарплати за місяць.
Приміром, якщо заробітна плата за місяць 25000 грн, то в натуральній формі можна виплатити не більше 7500 грн (25000 х 30%);
- вартість натуроплати повинна бути еквівалентна оплаті праці в грошовому вираженні.
Заборонено на виплату натурою
Не допускається виплата натурою товарів, наведених у Переліку товарів, не дозволених для виплати заробітної плати натурою, затвердженому постановою Кабміну від 03.04.1993 №244 (далі – Перелік №244). Під забороною:
- зброя, боєприпаси та інша продукція військового призначення, що випускається підприємствами оборонної промисловості;
- продукція, що має стратегічне значення за переліком, що визначається актами законодавства;
- вибухонебезпечні та отруйні речовини, наркотичні засоби;
- товари виробничо-технічного призначення;
- нафта й нафтопродукти;
- продукція хімічної промисловості, мінеральні добрива;
- продукція целюлозно-паперової промисловості;
- будівельні матеріали та вироби з них;
- лісоматеріали (крім матеріалів, одержаних під час лісозаготівель);
- товари медичної, фармацевтичної та мікробіологічної промисловості;
- благородні метали і коштовне каміння, вироби з них;
- усі види алкогольних напоїв, включаючи спирт і виноматеріали;
- непродовольчі товари народного споживання;
- продовольчі товари народного споживання промислової переробки, крім цукру, призначеного для розрахунків із сільськогосподарськими підприємствами і насіннєвими заводами та водіями автотранспортних організацій, працівниками залізничного транспорту, які забезпечують перевезення цукрових буряків;
- продукція переробки ефіроолійних культур, крім олії рослинної, призначеної для розрахунків з працівниками сільськогосподарських підприємств;
- кокони шовкопряду;
- махорка, тютюн і тютюнові вироби;
- продукція звірівництва, хутро;
- вовна (сировина);
- шкіра та шкірсировина;
- сировина льону, конопель, бавовни для текстильної промисловості;
- лікарські рослини, рицина, хміль, мак;
- коренеплоди цукрових буряків і продукція їх переробки;
- продукція насінництва;
- продукція бджільництва, крім меду;
- племінне поголів'я тварин.
За роз’ясненням Мінсоцполітики, наданому в листі від 09.04.2010 №3701/0/14-10/13, до непродовольчих товарів народного споживання, зокрема, можуть бути віднесені:
- готові тканини,
- одяг, взуття,
- килимові та галантерейні вироби,
- товари культурно-побутового і господарського призначення, які використовуються безпосередньо населенням.
До продовольчих товарів народного споживання належить продукція харчової промисловості, призначена для споживання населенням (у т. ч. безалкогольні напої). Отже, до непродовольчих і продовольчих товарів народного споживання належать готові вироби, призначені для безпосереднього використання населенням.
Саме тому важливо вірно визначитися із продукцією, якою не заборонено проводити часткову виплату заробітної плати для кожного конкретного підприємства, з огляду на його специфіку. Адже під час трудової перевірки виплата частини зарплати забороненою за Переліком №244 продукцією може бути розцінена як невиплата зарплати.
Документальне оформлення виплати заробітної плати натурою
Найперше, натуральна форма виплати зарплати має бути передбачена на локальному рівні підприємства – у колективному договорі.
Надалі, видається наказ по підприємству про виплату заробітної плати в натуральній формі, у якому зазначається:
- посади, П. І. Б. працівників, яким виплачуватиметься заробітна плата натурою;
- перелік продукції (товарів), що надається, її кількість, вартість;
- розмір натуроплати від загальної суми зарплати за місяць (не більше 30% нарахованої суми зарплати за місяць).
Працівники мають бути ознайомлені із наказом під підпис.
Видача продукції оформлюється відомістю.
Заробітна плата натурою: оподаткування
ПДФО та військовий збір
ПДФО та військовий збір утримуються із зарплати в загальному порядку.
Незважаючи на те що обмеження 30% натуроплати встановлено щодо нарахованої заробітної плати, сама виплата в натуральній формі проводиться після того, як заробітна плата нарахована в загальному порядку, і з неї утримані ПДФО, ВЗ. А отже, натуральна оплата не впливає на оподаткування цими податками.
ЄСВ
Базою нарахування ЄСВ є сума нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування»). Відповідно, на суму заробітної плати нараховується ЄСВ за ставками 22% чи 8,41%.
ПДВ
Для роботодавця, що є платником ПДВ, натуральна форма оплати заробітної плати призводить до виникнення податкового зобов’язання. Об’єктом оподаткування є операції з постачання товарів, у т. ч. операції з безоплатної передачі (п. 185.1 ПКУ).
Прив’язка до собівартості у разі з постачання самостійно виготовлених товарів / послуг діяло до 01.01.2015 року. Після цього база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (ЗІР, категорія 101.07).
У такому разі потрібно скласти дві податкові накладні:
- першу – на фактичну ціну постачання;
- другу – на суму перевищення ринковою вартістю та собівартістю.
У разі, якщо собівартість продукції перевищує звичайну ціну такої продукції, то податкова накладна на суму перевищення собівартості над звичайною ціною не складається (лист ДПСУ від 06.03.2020 № 965/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Приклад 1. Працівнику виробництва нараховано за місяць заробітна плата 25000 грн. Утримано ПДФО 18% – 4500 грн та військовий збір 5% – 1250 грн. ЄСВ за ставкою 22% – 5500 грн.
Видана заробітна плата продукцією власного виробництва зі складу за собівартістю – 5000 грн, ПДВ 20% – 1000 грн. Ринкова ціна такої продукції 6000 грн, ПДВ – 1200 грн.
Решта заробітної плати виплачена грошима на картковий рахунок працівника – 13250,00 грн (25000 – 4500 – 1250 – 6000).
№ | Зміст господарської операції | Дт | Кт | Сума |
1 | Нарахована зарплата працівнику виробництва | 23 | 661 | 25000 |
2 | Нараховано ЄСВ 22% | 23 | 651 | 5500 |
3 | Утримано ПДФО 18% | 661 | 641/ПДФО | 4500 |
4 | Утримано військовий збір 5% | 661 | 642 | 1250 |
5 | Сплачено до бюджету податки та ЄСВ | 651 641/ПДФО 642 | 311 | 11250 |
6 | Виплачена заробітна плата продукцією власного виробництва (видана за накладною зі складу) | 661 | 701 | 6000 |
7 | Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ із собівартості | 701 | 641/ПДВ | 1000 |
8 | Донараховано податкові зобов'язання з ПДВ на різницю між ринковою вартістю та собівартістю | 949 | 641/ПДВ | 200 |
9 | Списана собівартість переданої продукції (передача готової продукції зі складу) | 701 | 26 | 5000 |
10 | Залишок зарплати перераховано на картковий рахунок працівника | 661 | 311 | 13250 |
Видача продукції в рахунок зарплати
Видача у рахунок заробітної плати промислових товарів і продуктів харчування (як власного виробництва, так і придбаних), надання послуг безпосередньо не належить до виплати зарплати в натуральній формі, хоча вона також є негрошовою формою розрахунків з працівниками. Відповідно – на такий варіант не поширюються норми ст. 23 Закону №108. Продати продукцію можливо хоч на всю зарплату працівника (за його заявою). Також не діє і обмеження щодо видів продукції (Перелік №244).
Цей варіант розрахунків фактично розглядається як продаж продукції (товарів, послуг) з подальшим зарахуванням заборгованості працівника за такі товари (послуги) в рахунок заборгованості підприємства із зарплати. Таку форму розрахунків спеціально законодавством не передбачено, разом з цим і не заборонено. Вона використовується зазвичай як вимушений захід з метою недопущення заборгованості із заробітної плати.
Документальне оформлення видачі продукції в рахунок зарплати
Операція з продажу товарів працівникам у рахунок заробітної плати включає:
- нарахування зарплати працівникові за розрахунковою відомістю у загальному порядку;
- укладення договору з працівником про купівлю-продаж товарів, в якому обумовлюються ціна та кількість товару;
- зарахування заборгованостей підприємства перед працівником із заробітної плати і працівника перед підприємством за отриманий товар. Таке зарахування може здійснюватися на підставі письмового договору або окремої заяви працівника, із деталізацією суми, в якій погашається заборгованість із заробітної плати із найменуванням продукції та місця виникнення заборгованості.
Тобто, спочатку зарплата повинна бути нарахована працівникові повністю у грошовій формі й тільки на підставі заяви працівника підприємство може утримати з його зарплати необхідну суму за договором купівлі-продажу.
Видача продукції в рахунок заробітної плати: оподаткування
ПДВ
Продаж товарів у рахунок заробітної плати оподатковується ПДВ на загальних підставах (ст. 188 Податкового кодексу України, далі – ПКУ). База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін.
ПДФО, військовий збір та ЄСВ
Нарахування ЄСВ на заробітну плату та утримання ПДФО і військового збору із суми нарахованої заробітної плати проводиться у загальному порядку, як і у попередньому варіанті.
Якщо продаж продукції у рахунок заробітної плати проводиться за ринковими цінами, то податкових наслідків, оскільки при цьому працівникові не виплачується дохід, а погашається заборгованість.
Проте слід врахувати, що продаж працівникам у рахунок заробітної плати продукції зі знижкою, призведе до виникнення допблага з метою оподаткування (пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ). Цей дохід виникатиме в тому періоді, в якому продано продукцію зі знижкою.
А отже, з огляду на норми п. 164.5 ПКУ при обчисленні бази нарахування ПДФО треба застосовувати «натуральний» коефіцієнт – 1,219512 (роз'яснення ДПС). Військовий збір розраховується без коефіцієнта (ЗІР, категорія 126.05).
Сума знижки, отриманої працівником від підприємства, є базою нарахування ЄСВ. Адже Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.2004 №5, така знижка не віднесена до переліку виплат, що не належать до фонду оплати праці. Отже, на неї має нараховуватись ЄСВ.
Приклад 2. Працівникові адміністрації підприємства нарахована заробітна плата за вересень 2025 року – 25000 грн. У жовтні 2025 року працівник придбав у роботодавця товар – стіл письмовий за собівартістю 5000 грн, з урахуванням ПДВ – 6000 грн. В магазині підприємства цей стіл продається за 7500 грн, з урахуванням ПДВ – 9000 грн. Це є звичайна ціна.
Таким чином, працівник отримує знижку в розмірі 9000 – 6000 = 3000 грн. ПДФО зі знижки з урахуванням натурального коефіцієнта становитиме: (3000 х 1,219512) х 18% = 658,54 грн. Військовий збір із суми допблага: 3000 х 5% = 150 грн.
Після оподаткування зарплати і наданої знижки за куплений стіл письмовий працівникові належить до виплати:
25000 – 4500 – 1250 – 658,54 – 150 – 6000 = 12441,46 грн.
№ | Зміст господарської операції | Дт | Кт | Сума |
1 | Нарахована зарплата працівнику адміністрації | 92 | 661 | 25000 |
2 | Нараховано ЄСВ 22% | 92 | 651 | 5500 |
3 | Утримано ПДФО 18% | 661 | 641/ПДФО | 4500 |
4 | Утримано військовий збір 5% | 661 | 642 | 1250 |
5 | Сплачено до бюджету податки та ЄСВ | 651 641/ПДФО 642 | 311 | 11250 |
6 | Продано стіл письмовий працівникові | 361 | 701 | 6000 |
7 | Списано собівартість проданого товару | 902 | 26 | 5000 |
8 | Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ із собівартості виготовленого столу | 701 | 641/ПДВ | 1000 |
9 | Донараховано податкові зобов'язання з ПДВ на різницю між ринковою вартістю та собівартістю | 949 | 641/ПДВ | 500 |
10 | Утримано ПДФО та військовий збір, розрахований за сумою знижки | 661 661 | 641/ПДФО 642 | 658,54 150 |
11 | Проведено зарахування однорідних вимог | 661 | 361 | 6000 |
12 | Залишок зарплати перераховано на картковий рахунок працівника | 661 | 311 | 12441,46 |
Висновки
- Потрібно вірно обрати оптимальний для себе варіант видачі продукції аби не порушити норми Кодексу законів про працю щодо повноти виплати заробітної плати.
- Надавати перевагу виплаті заробітної плати в натуральному вигляді мають підприємства певних галузей народного господарства, де така виплата еквівалентна за вартістю оплаті праці у грошовому виразі, є звичайною або бажаною для працівників. Важлива умова – така форма виплати має бути передбачено у колективному договорі, а також дотримані обмеження щодо розміру виплати та переліку продукції.
- Видача продукції в рахунок заробітної плати промислових товарів і продуктів харчування не є виплатою заробітної плати в натуральній формі. Це продаж, внаслідок чого виникає зарахування однорідних вимог (заробітної плати та заборгованості по отриманій продукції).
Олена ГАБРУК, незалежний експерт-консультант з оподаткування, обліку, кадрових питань
Читайте більше:
Трудові перевірки: що потрібно знати роботодавцю
Виплата зарплати за першу половину місяця (аванс)
Індексація зарплати 2025: спецвипуск від редакції 7eminar
Переведення на постійну нижчеоплачувану роботу: як нараховувати зарплату правильно