Розподіл вхідного ПДВ

1. Правові засади розподілу вхідного ПДВ
2. Передумови для застосування розподілу: оподатковувані та неоподатковувані операції
3. Умови застосування та ідентифікація часткового використання товарів / послуг
4. Практичні приклади розподілу ПДВ у будівельній діяльності
5. Методика розрахунку частки розподілу та процедурні аспекти
6. Щорічний перерахунок та коригування податкових зобов'язань
7. Висновки

Правові засади розподілу вхідного ПДВ

Ст. 199 ПКУ встановлює, що у разі, якщо придбані та / або виготовлені товари / послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково – ні, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Передумови для застосування розподілу: оподатковувані та неоподатковувані операції

Перша передумова – це здійснення двох видів операцій: оподатковуваних та неоподатковуваних. Тобто, платники ПДВ, які здійснюють постачання товарів, робіт, послуг тільки за ставкою ПДВ 20, 14, 7 та 0% – нічого не розподіляють, оскільки дані операції є оподатковуваними згідно зі ст. 193 ПКУ.

Натомість ст. 196 та ст. 197 ПКУ містять перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування ПДВ операцій. Сюди також слід віднести правила міжнародних договорів, підр. 2 розд. ХХ ПКУ, правила ст. 186 ПКУ.

Серед неоподатковуваних поширені наступні:

1. фінансові послуги;
2. послуги страхування;
3. розрахунково-касове обслуговування (РКО) ;
4. виплата дивідендів, роялті;
5. надання послуг з агентування і фрахтування морського торговельного флоту судновими агентами на користь нерезидентів, які надають послуги з міжнародних перевезень пасажирів, їхнього багажу, вантажів чи міжнародних відправлень;
6. оренда цілісних майнових комплексів державного підприємства тощо.

Серед звільнених операцій поширені наступні:

1. освітні послуги;
2. постачання дитячого харчування;
3. постачання засобів реабілітації;
4. медичні ліцензовані послуги;
5. постачання послуг з перевезення пасажирів міським пасажирським транспортом (крім таксі), тарифи на які регулюються в установленому законом порядку (ця норма не поширюється на операції з надання пасажирського транспорту в оренду (прокат));
6. релігійні та поховальні послуги;
7. постачання житла (об’єктів житлової нерухомості);
8. неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об’єктів;
9. надання благодійної допомоги, зокрема безоплатне постачання товарів/послуг благодійним організаціям, утвореним і зареєстрованим відповідно до законодавства, а також надання такої допомоги благодійними організаціями набувачам (суб'єктам) благодійної допомоги відповідно до законодавства про благодійну діяльність та благодійні організації;
10. постачання (передплати) та доставки періодичних видань друкованих засобів масової інформації (крім видань еротичного характеру) вітчизняного виробництва;
11. постачання резидентами Дія Сіті шляхом доступу до публічних освітніх, наукових та інформаційних ресурсів у мережі Інтернет.

Звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, а також з постачання послуг, пов'язаних із таким перевезенням (переміщенням) та ще кілька пунктів.

Якщо серед ваших операцій, є ті, що у вищезазначених пунктах ПКУ, тоді вам слід проаналізувати власну господарську діяльність на факт придбання товарів, робіт, послуг, необоротні активи (далі – НА) чи їх самостійне виготовлення з ПДВ та чи беруть такі товари, роботи, послуги участь в неоподатковуваних чи звільнених операціях.

Умови застосування та ідентифікація часткового використання товарів / послуг

Отже, базовою передумовою визначення необхідності розподілу вхідного ПДВ є наявність двох типів операцій: оподатковуваних та неоподатковуваних.

Друга передумова – це часткове використання товарів, робіт, послуг, НА у двох видах таких операцій. Тобто, якщо підприємство придбаває товари, роботи, послуги, НА з ПДВ і використовує даний тип товарів, робіт, послуг лише в оподатковуваних операціях – розподілу не буде. Якщо певний тип товарів, робіт, послуг бере участь лише в неоподатковуваних чи в звільнених операціях – розподілу теж не буде. Тобто розподіл має місце лише там, де ви не можете чітко ідентифікувати, яка кількість/частка придбаних товарів, робіт, послуг, НА була використана у різного роду операціях постачання.

І ось тут і починаються різночитання даних придбань зі сторони контролюючих органів та суб’єктів господарювання. По суті, напрям використання товарів, робіт, послуг, НА визначає сам платник. Ідентифікацію кількості/частки товарів, робіт, та послуг, НА використання у оподатковуваних та неоподатковуваних операціях визначає сам платник податків.

Практичні приклади розподілу ПДВ у будівельній діяльності

Наприклад, підприємство здійснює будівництво житлового будинку, де продаж житла буде здійснюватись як друге постачання (звільнена від оподаткування операція), а також будуть продаватись паркомісця (оподатковувана операція). Підприємство закупляє бетон на заливку бетонних конструкцій паркінгу на суму 5600 000,00 грн з ПДВ (ПДВ – 933333,33 грн), і також закупівля бетону для заливання підлоги у житлових приміщеннях на суму 2400 000,00 грн (ПДВ – 400000,00 грн) на певному поверсі.

В даному випадку ПДВ у вартості бетону для паркінгу – чисто оподатковувана операція, ідентифікована, питання розподілу не виникає. Щодо житла теж зрозуміло – чисте придбання, яке повністю бере участь в неоподатковуваній операції, розподілу не буде по ст. 199 ПКУ, буде звичайне донарахування компенсуючого ПДВ по ст. 198.5 ПКУ на всю суму податкового кредиту 400 000,00 грн.

Проте може виникнути інша ситуація.

Підприємство закупило велику партію металопрокату для формування залізобетонних конструкцій на усіх поверхах – від паркінгу до поверхів житлового фонду.

Право на податковий кредит виникає в момент придбання та реєстрації вхідної податкової накладної в ЄРПН. Проте визначити наперед частку використання такого металопрокату як в оподатковуваних операціях, так і в неоподатковуваних операціях складно. Особливо, якщо кількість витрачених в майбутньому матеріалів підлягаю коригуванню по факту виконання певного роду робіт.

Така сама ситуація може бути із загальновиробничими витратами, такими як технічний нагляд, формування тимчасових титульних споруд на будівельних майданчиках, витрати понесені на охорону праці та техніку безпеки працівників, адміністративними витратами, витратами на маркетинг тощо.

І саме в таких ситуаціях є необхідність розробити правила розподілу вхідного ПДВ.

Методика розрахунку частки розподілу та процедурні аспекти

ДПС видала велику кількість інформаційних листів, в яких пояснює яким чином робити такий розподіл. Також слід зазначити, що і оновлена форма Додатка 5 до Декларації з ПДВ проливає світло на формування частки розподілу:

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум ПДВ) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (п. 199.2 ст. 199 ПКУ). Пунктом 199.3 ст. 199 ПКУ визначено, що платники ПДВ, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники ПДВ проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції.

Це якщо такий розподіл проводиться вперше. Декларуємо такі показники у Додатку 5 до Декларації з ПДВ. Тобто платник показує в поточній декларації суму постачання оподатковуваних і неоподатковуваних операцій. Визначає їх співвідношення (70% на 30% або 95% на 5%), і, беручи до уваги відсоток неоподатковуваних операцій, щомісячно до кінця року застосовує такий коефіцієнт до суми вхідного податкового кредиту, частина якого бере участь в неоподатковуваних операціях. На суму, пораховану по такому коефіцієнту, складаємо зведену податкову накладну на компенсуючу суму ПДВ і реєструємо в ЄРПН.

Якщо ж платник не перший рік має два типи операцій, то подавши перший раз Додаток 5 Таблиця 1 в момент виникнення двох типів операції постачання, щорічно подає Додаток 5 лише у грудні поточного року, в якому здійснюється перерахунок такого вхідного ПДВ по факту здійснених операцій постачання.

Про заповнення Додатка 5 розповідали у статті Додаток 5 (Д5) до декларації з ПДВ: алгоритм заповнення

Щорічний перерахунок та коригування податкових зобов'язань

Такий перерахунок має на меті уточнити, які саме фактичні показники виникли у платника в поточному році, на скільки потрібно відкоригувати податкове зобов’язання по компенсуючому ПДВ у поточному році. Оскільки протягом року платник визначає відсоток неоподатковуваних операцій на підставі фактичних показників попереднього року.

Наприклад, у 2023 році платник мав співвідношення оподатковуваних і неоподатковуваних операцій як 85% до 15%. Протягом 2024 року застосовував 15% коефіцієнт для формування компенсуючого ПДВ по податковому кредиту, який бере участь в розподілі. Але за підсумками 2024 року, по факту здійсненого перерахунку виявилось що співвідношення оподатковуваних і неоподатковуваних операцій змінилось, і становить вже 68% до 32%.

Відповідно, потрібно донарахувати компенсуюче ПДВ з розрахунку уточнених показників. Результати перерахунку сум податкових зобов’язань відображаються у податковій декларації за останній податковий період року.

Підсумовуючи, необхідно зазначити, що каменем спотикання між платниками та контролюючими органами в основному є саме ідентифікація придбаних товарів, робіт, послуг, НА щодо участі в оподатковуваних та неоподатковуваних операціях.

Для унеможливлення маніпуляції показниками такої бази постачання (яка буде брати участь в розрахунку розподілу) слід прописати як правила самого розподілу, так і зафіксувати основні виробничі напрями формування витрат по підприємству, деталізувати виробничі процеси та процеси формування загально-виробничих витрат та їх розподілу в Обліковій політиці підприємства. Правила ведення бухгалтерського обліку завжди були, є і будуть надійною опорою як для правильного формування результатів господарської діяльності, так і базою для подальшого нарахування податків.

Висновки

1. Визначаємо наявність неоподатковуваних або звільнених від ПДВ операцій в господарській діяльності.
2. Визначаємо чи придбані (самостійно виготовлені) товари, роботи, послуги, необоротні активи беруть участь як у оподатковуваних, так і в неоподатковуваних операціях, і частку їх участі неможливо просто ідентифікувати.
3. Визначаємо відсоток оподатковуваних / неоподатковуваних операцій або вперше, або за результатами перерахунку поточного року в грудні.
4. Донараховуємо компенсуюче ПДВ, реєструємо таку ПН в ЄРПН та показуємо у відповідних рядках Декларації з ПДВ та Додатку 5.

Тетяна КРУПА, головний бухгалтер в компанії BOSCH SERVICE з понад 20-річним досвідом роботи в галузях виробництва, оптової торгівлі, послуг і будівництва

Шаблони та зразки документів:

Податкова накладна

Податкова декларація з податку на додану вартість з додатками

Читайте більше:

Облікова політика підприємства: 7 порад для ідеальності

Додаток 5 (Д5) до декларації з ПДВ: алгоритм заповнення