Списання дебіторської заборгованості

1. Дебіторська заборгованість за реалізовані товари, роботи, послуги
2. Списання дебіторської заборгованості: податкові наслідки по ПДВ
3. Податкові наслідки списання дебіторської заборгованості фізичних осіб
4. Податкові наслідки списання дебіторської заборгованості фізичних осіб-підприємців
5. Висновки

Дебіторська заборгованість за реалізовані товари, роботи, послуги

Дебіторська заборгованість є для підприємства ліквідним активом, частиною очікуваного грошового відшкодування за реалізовані товари, роботи, послуги. Строк, протягом якого підприємство погоджується очікувати на погашення боргу, як правило, визначається або у договорі публічної оферти або у письмових договорах купівлі-продажу, поставки, виконання робіт чи надання послуг. Якщо протягом очікуваного терміну погашення боргу не відбулось, виникає сумнівний борг і бухгалтер створює резерв сумнівних боргів. Проте часом ситуація складається таким чином, що борг одразу стає безнадійним і підлягає списанню.

Згідно з нормами цивільного законодавства борг припиняється внаслідок:

1. смерті фізичної особи (у випадку якщо кредитор протермінував строки предʼявлення вимог по відкритій спадщині до спадкоємців або відсутності спадкоємців чи їх відмови від прийняття спадщини в межах норм та строків встановлених положеннями ЦКУ);
2. припинення діяльності юридичної особи (банкрутство, ліквідація);
3. закінчення строку позовної давності;
4. прощення боргу;
5. неможливість виконання зобов’язання (форс-мажор) тощо.

Окрім того, НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість», затверджене наказом Мінфіну від 08.10.1999 №237 (далі – НП(С)БО 10), дає нам чітке визначення:

Безнадійна дебіторська заборгованість – поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

П. 11 НП(С)БО 10:

Виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів здійснюється з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів. У разі недостатності суми нарахованого резерву сумнівних боргів безнадійна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги списується з активів на інші операційні витрати.

За наявності підстав визнання боргу безнадійним, бухгалтер робить наступні проведення:

(Сума списаної дебіторської заборгованості обліковується на позабалансовому субрахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість» протягом не менше трьох років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадках зміни майнового становища боржника, згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291; далі – Інструкція №291).

Одразу потрібно проаналізувати, які податкові наслідки виникнуть щодо оподаткування податком на прибуток. Для цього слід переглянути ст. 14.1.11 Податкового кодексу України (далі – ПКУ) щодо визначення безнадійної заборгованості саме з погляду податкового законодавства. Також звертаємо увагу на те, високодохідником є підприємство (більше 40 млн грн обороту в рік), чи малодохідником, оскільки податкові наслідки можуть бути різні.

Для малодохідників списання безнадійного боргу за рахунок раніше створеного резерву сумнівних боргів, не призведе до жодних змін в оподатковуваному прибутку, і сума списання понад резерв сумнівних боргів також не змінить розміру витрат, оскільки жодних коригувань фінансового результату для малодохідників не передбачено.

Проте для високодохідників слід врахувати кілька податкових нюансів. По-перше, сума резерву сумнівних боргів в момент його створення є збільшуючою податковою різницею, і лише при подальшому списанні безнадійної заборгованості за рахунок резерву сумнівних боргів виникатиме зменшуюча податкова різниця. У випадку, якщо списання безнадійного боргу відбувається понад суму створеного резерву сумнівних боргів, слід переконатись, що даний борг списується з урахуванням положень, передбачених в п. 14.1.11 ПКУ, оскільки у протилежному випадку таке надлишкове списання буде збільшуючою податковою різницею (ст. 139.2 ПКУ).

Наприклад, підприємство високодохідник створило резерв сумнівних боргів у 1-му кварталі 2024 року на суму 1200000,00 грн. Було зроблено наступне бухгалтерське проведення:

В декларації з податку на прибуток дана сума була збільшуючою податковою різницею і відображена у відповідному рядку Додатка РІ Декларації.

У квітні 2025 року один з контрагентів підприємства був ліквідований за рішенням суду, і у зв’язку із недостатністю майна, борги такого контрагента підлягали списанню (первинні документи додавались). Отримавши всі копії необхідних документів бухгалтер робить наступні проведення на суму боргу, який становив 2200000,00 грн:

У Декларації з податку на прибутку у Додатку РІ сума резерву 1200000,00 буде зменшуючою податковою різницею. Щодо суми 1000000,00, яка списана у бухгалтерському обліку понад резерв на поточні витрати підприємства, – не буде коригуватись у податковій декларації, оскільки дотримано умови п. 14.1.11 ПКУ. Якби ці умови не було дотримано, наприклад, через відсутність підтвердних документів, недотримання строків, невиконання певних юридичних процедур тощо, платник не матиме змоги віднести витрати від списання таких боргів на поточні витрати підприємства у податковому обліку, і буде зобов’язаний показати збільшуючу податкову різницю.

Окрім правил списання безнадійних боргів за товари, роботи, послуги, п. 11 НП(С)БО 10 вказує на те, що:

Поточна дебіторська заборгованість, щодо якої створення резерву сумнівних боргів не передбачено, у разі визнання її безнадійною списується з балансу з відображенням у складі інших операційних витрат.

Для якої поточної заборгованості не передбачено створення резерву?

Підемо від зворотного, а саме НП(С)БО 10 говорить про те, що резерв створюється на ту дебіторську заборгованість, яка є фінансовим активом, тобто на ті борги, які будуть погашатися грошима.

Тобто, якщо ми оплатили постачальнику за товар, роботи, послуги, то дані кошти відображаються як дебіторська заборгованість, але уже товарна. На неї правила створення резервів не поширюються. Проте і тут може мати місце списання такої заборгованості у зв’язку із її безнадійністю. Правила визнання такого боргу безнадійним не змінюються, аналізуємо юридичні підстави визнання такого боргу безнадійним та проводимо відповідні бухгалтерські проведення в обліку:

При дотриманні умов п. 14.1.11 ПКУ, дані витрати не коригуються для високодохідників.

Списання дебіторської заборгованості: податкові наслідки по ПДВ

При формуванні резерву сумнівних боргів та списання безнадійної дебіторської заборгованості за реалізовані товари, роботи, послуги жодних коригувань ПДВ не передбачено. У вас виникла перша подія по ПДВ-зобов’язаннях, ви виписали податкову накладну, зареєстрували в ЄРПН, відобразили в Декларації з ПДВ та сплатили дану суму до бюджету. На цьому історія і закінчується.

І навіть якщо надалі контрагент вирішить оплатити таку списану заборгованість, це призведе лише до відображення інших доходів, та списання суми боргу із позабалансу.

П.11 НП(С)БО 10:

Сума відшкодування раніше списаної безнадійної дебіторської заборгованості включається до складу інших операційних доходів.

Інструкція №291:

Дебіторська заборгованість остаточно списується з субрахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість» після надходження суми в порядку відшкодування з одночасними записами за дебетом рахунків 30 «Готівка», 31 «Рахунки в банках» чи інших рахунків обліку активів і кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» або у зв'язку з закінченням строку обліку такої заборгованості.

Щодо обліку ПДВ по товарній дебіторській заборгованості, по якій ви не отримали товар, роботи чи послуги й, дотримуючись положень п. 14.1.11 ПКУ списуєте її з балансу, то тут виникатиме кілька моментів, на які слід звернути увагу.

Наприклад, ви оплатили за аванс за роботи в сумі 120000,00 грн, у тому числі ПДВ 20000,00 грн. Контрагент виписав податкову накладну і зареєстрував її в ЄРПН, ви, відповідно, відобразили податковий кредит.

При цьому дотримано основне правило ПКУ, згідно з яким право на податковий кредит не залежить від того, чи почав платник використовувати товари, роботи, послуги в господарській діяльності. Основним тут є намір використання в господарській діяльності. Проте через кілька місяців роботи так і не були надані, а ви отримали пакет документів про те, що підприємство визнано банкрутом. На підставі правильно оформленого пакета документів бухгалтер списує даний борг з балансу на інші витрати господарської діяльності без коригування фінансового результату по податку на прибуток.

Відображення таких витрат означає також і аналіз правомірності попередньо відображеного податкового кредиту. Оскільки наміру використання товарів, робіт чи послуг у господарській діяльності не стало, підприємство повинно відкоригувати раніше відображений податковий кредит методом нарахування умовних зобов’язань по ст. 198.5 ПКУ.

Податкові наслідки списання дебіторської заборгованості фізичних осіб

Якщо підприємство списує борги фізичних осіб, зокрема у зв’язку із закінченням строку позовної давності, така фізична особа самостійно оплачує ПДФО та ВЗ з суми списання з урахуванням правил, передбачених ст. 164.2.7 ПКУ.

Якщо підприємство вирішило списати борги фізичних осіб до моменту закінчення строку позовної давності й дана сума перевищує 25% мінімальної заробітної плати на 01 січня звітного року, то підприємство може виступити податковим агентом щодо такої фізичної особи. Для того, аби зняти з себе відповідальність за сплату податків, підприємство згідно з пп. д п. 164.2.17 ПКУ повинно:

…повідомити платника податку – боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов’язаний виконати всі обов’язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом;

Податкові наслідки списання дебіторської заборгованості фізичних осіб-підприємців

Механізм оподаткування залежить від того, чи оподатковується такий списаний дохід у підприємця.

Якщо підприємець не включає даний борг в оподатковуваний дохід, тоді підприємство виступає податковим агентом на вищеописаному рівні щодо фізичних осіб.

Якщо підприємець включає списані борги у власний дохід від господарської діяльності, тоді підприємство звільняється від обов’язку податкового агента.

В будь-якому випадку підприємство відображає списані борги щодо фізичних осіб у додатку 4 Об’єднаної звітності та обгрунтовує власну позицію щодо того, чи виступає в такому випадку підприємство податковим агентом.

Висновки

1. Підприємства аналізують заборгованість на факт наявності сумніву або впевненості щодо її непогашення, і відповідно кваліфікують заборгованість як сумнівну або безнадійну.
2. У випадку наявності усіх необхідних ознак безнадійності підприємство списує такий борг з балансу з одночасним відображенням таких боргів у розмірі дебіторів на позабалансових рахунках обліку.
3. Залежно від того, чи коригує підприємство фінансовий результат на податкові різниці, особливу увагу приділяємо розмірам списання безнадійних боргів над сумою раніше створеного резерву.
4. Якщо вид заборгованості не передбачає створення резервів, списання безнадійної заборгованості проводиться на інші витрати підприємства. Одночасно аналізуємо наявність податкового кредиту та необхідності його коригування через нарахування умовних зобов’язань.
5. При списанні боргів фізичних осіб аналізуємо їх статус, спосіб оподаткування додаткових благ та доходів та визначаємо підстави, коли підприємство виступає податковим агентом із відповідним відображенням списаних сум в Об’єднаній звітності.

Читайте більше:

Резерв сумнівних боргів

Проблемний податковий кредит: що це

Інвентаризація дебіторської і кредиторської заборгованості

ТОП-10 ситуацій з виправлення помилок в Об'єднаній звітності

Стягуємо дебіторську заборгованість швидко і без участі юриста

Період для включення ПДВ до податкового кредиту та списання до витрат

Дисконтування дебіторської і кредиторської заборгованостей: формула, ставка, період