Як обліковувати штрафи та пеню

1. Фінансові санкції
2. Рахунки для обліку «перевірочних» штрафів
3. Коли визнавати в бухобліку «штрафні» суми
4. На якому субрахунку обліковувати зобов’язання щодо «перевірочних» штрафів
5. Договірні санкції
6. Адміністративно - господарські санкції
7. Висновки

Фінансові санкції

Під фінансовими санкціями розуміємо будь-які штрафні санкції (в т.ч. й пеню), нараховані контролюючими органами (наприклад, ДПС, НБУ, митниками тощо) за порушення норм законодавства.

Під час їх відображення в бухобліку важливо пам’ятати про два моменти:

1. рахунок, на якому їх слід обліковувати,

та

1. дату визнання таких санкцій в обліку.

Тому далі в розрізі цього й побудуємо нашу розповідь.

Рахунки для обліку «перевірочних» штрафів

В першу чергу хочемо наголосити, що в бухобліку штрафні санкції завжди відображають у складі витрат звітного періоду, незалежно від того, за які порушення їх нараховано (тобто минулих років чи поточного року). Інакше кажучи, якщо під час перевірки 2023 року податкові органи донараховували підприємству податкові зобов’язання з податку на прибуток й, відповідно, штрафні санкції, то в такому разі донараховану суму в бухобліку проводять так:

Штраф показують у складі витрат періоду.

Підставою для такого висновку слугує п. 20 НП(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 №318 (далі – НП(С)БО 16). Акцентували увагу на цьому й мінфінівці в листі від 16.03.2009 №31-34000-10-10/7149.

Згідно з НП(С)БО 16 у складі інших операційних витрат, зокрема, треба обліковувати й визнані штрафи, пені, неустойки. Для їхнього бухобліку призначено субрахунок 948 «Визнані штрафи, пені, неустойки».

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291 (далі – Інструкція №291), субрахунок 948 використовують для обліку визнаних економічних санкцій за невиконання підприємством законодавства та умов договорів.

Тобто на субрахунку 948 одночасно обліковують:

1. як «перевірочні» штрафи (нараховані різними контролюючими органами за результатами перевірок),
2. так і договірні штрафи (себто, нараховані за невиконання / неналежне виконання умов договорів із контрагентами).

Коли визнавати в бухобліку «штрафні» суми

Як у п. 20 НП(С)БО 16, так і в Інструкції №291 мовиться саме про визнані штрафи, пені, неустойки.

Через це фінансові санкції в бухобліку показують тільки на дату їх визнання – узгодження. Тобто, припустимо, підприємство за результатами перевірки отримало від податкової повідомлення-рішення із донарахованими податковими зобов’язаннями разом зі штрафними санкціями. При цьому воно не буде їх оскаржувати (ані в адміністративному, ані в судовому порядку). В такому разі уже на дату його отримання компанія може дебетувати субрахунок 948. Ну, або в будь-який з наступних 10 робочих днів, які законодавчо відведені на його оплату (вважаючи, що в день своєчасної оплати податкове повідомлення-рішення стало узгодженим).

Своєю чергою, якщо підприємство не погоджується із донарахованими контролюючими органами податковими зобов’язаннями та, відповідно, штрафами, то воно може їх оскаржити (п. 56.1 Податкового кодексу України, далі – ПКУ).

І в такому разі бухоблік «штрафних» сум буде дещо іншим.

Так, за означених обставин (тобто, коли підприємство готове оспорювати рішення перевіряльників) в бухобліку спірні суми (ті з якими компанія не готова миритися) не можна ще відображати на субрахунку 948. Адже в результаті їх оскарження «штрафні» суми з певною долею ймовірності можуть бути зменшені. Тому поки немає остаточного оскаржувального вироку (як позитивного, так і негативного) спірні суми необхідно обліковувати у складі непередбачуваного зобов’язання перед бюджетом на позабалансовому субрахунку 042 «Непередбачені зобов’язання» (п. 18 НП(С)БО 11 «Зобов’язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 №20; далі – НП(С)БО 11).

Нагадаємо, що непередбачуваним зобов’язанням вважають зобов’язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого буде підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна чи більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю (п. 4 НП(С)БО 11).

І до настання повної впевненості в тому, що штрафні санкції доведеться погашати, порушник повинен відображати їхню суми за обліковою оцінкою на позабалансовому субрахунку 042 «Непередбачені зобов’язання» (п. 18 НП(С)БО 11). При цьому, в такому разі, як вже було вказано, витрати за штрафними санкціями не виникають, оскільки не виконуються критерії їхнього визнання (не визнано відповідне зобов’язання – п. 5 НП(С)БО 11). Відомості про непередбачені зобов’язання (за кожним видом) розкривають у формі №5 «Примітки до річної фінансової звітності» (п. 21 НП(С)БО 11).

І тільки коли точно стане відомий результат оспорюваного процесу (коли закінчиться 10-денна процедура адміністративного оскарження або коли судове рішення набере законної сили – див. п. 57.3, абз. 2 пп. 56.17.5, абз. 4 п. 56.18 ПКУ) і він, на жаль, буде не на користь компанії (відповідно, їй все ж таки доведеться заплатити, зокрема, «штрафні» суми), то в такому разі на цю дату треба буде дебетувати субрахунок 948. Одночасно з цим, необхідно буде списати суми, які до цього обліковувалися на позабалансовому субрахунку 042.

До речі, якщо оскаржувальні дії дадуть підприємству позитивний результат (тобто з нього знімуть донараховані суми разом із штрафами), то в такому разі просто треба буде списати відповідні суми із субрахунку 042.

На якому субрахунку обліковувати зобов’язання щодо «перевірочних» штрафів

Донараховані контролюючими органами «штрафні» суми можна розглядати як обов’язкові платежі. Тобто, вони так чи інакше підлягають сплаті в бюджет (виняток, якщо компанія їх оскаржить і оскаржувальний вирок буде на її користь). У зв’язку з цим, на наш погляд, їх можна обліковувати на субрахунку 642 «Розрахунки за обов'язковими платежами». Саме його, згідно з Інструкцією №291, призначено для облік розрахунків за зборами (обов'язковими платежами), які справляють відповідно до чинного законодавства.

Підсумовуючи сказане, відмітимо, що визнані підприємством «перевірочні» штрафи в бухобліку можна показати записом:

І робити його треба саме в момент визнання таких сум (це може бути або на дату отримання податкового повідомлення - рішення, або, наприклад, на дату набрання законної сили рішення суду не на користь компанії).

Сплату таких «перевірочних» санкцій в бухобліку показують так:

Договірні санкції

Бухоблік договірних санкцій подібний до «перевірочних» штрафів.

Їх, як ми вже вказували, Інструкція №291 так само рекомендує обліковувати на субрахунку 948. Єдине зобов’язання по договірним санкціям доречно обліковувати не на субрахунку 642, а на субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».

Отже, в бухобліку договірні санкції на дату їх визнання (це може бути дата пред’явлення «штрафної» вимоги кредитором, за умови визнання її боржником) можна відображати записом:

А їх сплату записом:

Окремо хочемо наголосити, що спеціалісти Мінфіну у листі від 08.12.2004 №31-04200-20-10/22572 свого часу вказували на те, що суми відшкодування інфляційних витрат (їх правову природу визначає ч. 2 ст. 625 Цивільного кодексу України) варто обліковувати не на субрахунку 948, а на субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності». Однак заміна субрахунку 949 на 948, гадаємо, не є суттєвою для бухобліку, тому можна обирати, той варіант, який зручніший.

Адміністративно - господарські санкції

Санкції по Кодексу України про адміністративні правопорушення (далі – КУпАП)

Як правило, адміністративна відповідальність є персональною. Її застосовують саме до винних посадових осіб (див., наприклад, ст. 186³ КУпАП). Тому саме вони (тобто такі винуватці) й мають за рахунок своїх власних коштів сплачувати такі адмінсанкції. А раз так, то суми адміністративних штрафів, які накладаються на винних посадових осіб, взагалі не мають фігурувати в обліку (ані в бухгалтерському, ані податковому) підприємства.

Виняток, якщо керівництво підприємства, по доброті душевній, погодить сплату таких адмінштрафів замість винних посадових осіб або ж компенсує їм відповідну суму, потрачену на їх сплату. Проте в такому разі для компанії це не будуть класичні «штрафні» суми, тому обліковувати їх на субрахунку 948 не доречно. Краще в такому разі застосовувати субрахунок 949. У бухзаписах це можна показати так:

Ну і звичайно, не забувайте, що, з погляду оподаткування, величина адмінштрафу, сплачена (компенсована) підприємством за винних посадових осіб, виступає для останнього оподатковуваним доходом (пп. «г» пп. 164.2.17 ПКУ). Водночас платник штрафу (роботодавець) буде податковим агентом щодо таких сум. Тому із них він має утримати податок на доходи і військовий збір.

Санкції за не працевлаштування осіб із інвалідністю

Їх, як відомо, теж зараховано до адміністративно-господарських санкцій (див. ст. 20 Закону України від 21.03.1991 №875-XII «Про основи соціальної захищеності осіб з інвалідністю в Україні», далі – Закон №875).

Проте їх особливість в тому, що їх завжди накладають саме на роботодавця, як юрособу (більше інформації з цього питання можна знайти за у статті). Через це в бухобліку такі штрафи, як і «перевірочні» санкції можна показувати записом:

Тут лише є певна дилема: коли показувати в бухобліку такі суми. Адже такий штраф нараховують органи ПФУ (підприємства можуть його побачити в електронному кабінеті на порталі ПФУ). І роблять вони це в році, наступному за тим, коли компанією не дотримано нормативу працевлаштування осіб із інвалідністю.

Не ризикуйте штрафами за недотримання нормативу з працевлаштування осіб з інвалідністю – перевірте все за хвилину. Калькулятор нормативу робочих місць для осіб з інвалідністю сам розрахує СКШП, норматив і навіть можливу суму санкцій. Спробуйте – точно не пошкодуєте, бо краще знати заздалегідь, ніж потім платити

Простіше кажучи, якщо, припустимо, у 2025 р. підприємство не дотримається означеного нормативу, то востаннє штраф йому нарахують аж у 2026 р., і його треба буде сплатити до 15 квітня 2026 р. (ч. 4 ст. 20 Закону № 875).

У зв’язку з цим, у багатьох може виникнути питання:

На яку дату робити запис: Дт 948 Кт 642? Тобто його фіксувати вже на 31.12.2025 р. чи все-таки на дату появи в електронному кабінеті на порталі ПФУ?

На наш погляд, тут треба відштовхуватися від того, чи може компанія порахувати розмір такого штрафу. Вочевидь, може. Адже вже станом на 31.12.2025 р. їй точно буде відомо про порушення нормативу працевлаштування осіб із інвалідністю і вона самотужки може розрахувати суму штрафу за це. До речі, в ч. 4 ст. 20 Закону №875 прямо сказано, що означені адміністративно-господарські санкції розраховують та сплачуються підприємством самостійно.

Отже, зважаючи на це, визнати зобов’язання зі сплати означеної санкції і відобразити в бухобліку витрати доречно було б уже саме 31.12.2025 р., адже станом на цю дату підприємство вже може достовірно визначити її суму, яку треба буде сплатити до 15.04.2026 р. При цьому обов’язок визнавати витрати в бухобліку, по суті, ніяк не пов'язаний із отриманням розрахунку сум адміністративно-господарський у формі електронного документа. А раз так, то не коректно чекати на нього, щоб показати такі витрати на його підставі аж в 2026 р.

Окремо пару слів скажемо про нововведення, яке очікується в цій сфері з 01.01.2026 р. Так, з указаної дати необхідність сплати адміністративно-господарських санкцій за невиконання нормативу буде скасована (проте за його невиконання у 2025 р., очевидно, востаннє в 2026 р. ще буде застосовано штраф). Замість них буде запроваджено цільовий внесок на підтримку працевлаштування осіб з інвалідністю, який буде визначатись щоквартально. Більше інформації про це розміщено у матеріалі.

Щоквартальну сплату таких цільових внесків в бухобліку можна буде показувати у складі адміністративних витрат (тобто за дебетом однойменного рахунку 92). Підстава – п. 18 НП(С)БО 16. Він до адмінвитрат, серед іншого, зараховує податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (окрім тих, які включають до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг).

Отже, підприємства, які зобов’язані будуть сплачувати такі цільові внески, станом на 31.03, 30.06, 30.09 та 31.12 мають в бухобліку робити запис на їх суму:

А вже безпосередньо їх сплату можна показувати так:

Висновки

1. Суми, як «перевірочних», так і договірних санкцій в бухобліку показують за дебетом субрахунку 948.
2. В бухобліку штрафні санкції показують за фактом їх визнання.
3. Сплату адміністративно-господарських санкцій, замість винних посадових осіб, підприємство в обліку може показувати записом: Дт 949 Кт 663.

Читайте більше:

Штрафи за порушення у сфері військового обліку

Коли показувати в обліку штрафні санкції, якщо триває судове оскарження ППР

Штрафи за невиконання нормативу з працевлаштування осіб з інвалідністю у 2025 році

«Штрафне» коригування із пп. 140.5.11 ПКУ: хто і коли його має застосовувати