В свою чергу первинні документи, які відображатимуть господарські операції в сучасних умовах не повинні бути обтяжливими і не створювати бюрократичного навантаження, а з іншого боку відображати прозоро і в повній мірі ті події, внаслідок яких і створюється продукція, товари, роботи чи послуги.
Закон України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» в ст. 9 дає чітке розуміння що бухгалтерський облік на підприємстві ведеться на підставі первинних документів, які мають містити усі необхідні реквізити для можливості ідентифікації здійсненої операції. Податковий кодекс України (далі – ПКУ) в свою чергу в п. 44.1 теж зобов’язує платників дотримуватись цієї нормативної позиції.
Документальне оформлення господарської операції передача матеріалів у виробництво
Передача матеріалів на виробництво є однією з господарських операцій виробничого циклу, яка потребує формалізації у певному первинному документі. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.1995 №88 в п. 2.6, дає право підприємствам документувати господарські операції із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов'язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.
Враховуючи Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 №2, а саме п. 3.12 та 3.13, підприємством при передачі матеріалів у виробництво використовується накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів.
Така накладна-вимога містить усі необхідні реквізити для розуміння який ТМЦ переміщається, за чиїм розпорядженням, на яку МВО, а також зазначається підрозділ, цех, та напрям виробництва. В облікових програмах заповнення відповідних полів у такому документі дозволяє переміщати ТМЦ безпосередньо на потрібну аналітику обліку рахунку накопичення витрат.
Для оформлення вибуття запасів, відпуск у виробництво яких здійснюється на основі встановлених лімітів, застосовуються лімітно-забірні картки. Відпуск матеріалів понад встановлений ліміт або у разі заміни матеріалів може оформлюватися випискою окремої накладної (вимоги) матеріалів за дозволом керівника підприємства або осіб, на те уповноважених.
Тут необхідно зазначити, що ліміти по суті випливають із виробничих калькуляцій та / або кошторисів, специфікацій на виготовлення продукції, робіт. Таким чином бухгалтеру легше відслідковувати понадлімітні та / або понаднормові витрати, і відповідним чином правильно обліковувати напрям формування таких витрат, оскільки понаднормові витрати не є прямими витратами на виготовлення продукції (231 рахунок), а відображаються у собівартості реалізованої продукції, робіт чи послуг (90 рахунок).
Практика використання первинних документів
На практиці у ERP програмах та облікових бухгалтерських програмах документу лімітно-забірна карта за замовчування немає.
Тобто у випадку необхідності використання лімітно-забірних карт з метою контролю за витрачанням ТМЦ, підприємство змушене використовувати додаткові технічні засоби (excel) для обліку таких документі та руху ТМЦ.
Наприклад. На 231 рахунку підприємство обліковує накопичення витрат на виробництво за аналітикою «Цегла будівельна», а також інший вид діяльності «Будівництво складського приміщення за адресою вул. Шевченка, 25 у м. Стрий». В листопаді 2024 року на виробництво цегли було використано вогнетривку глину в кількості 25 т. На будівельний майданчик по будівництву складського приміщення було використано бетон в кількості 65 м.куб.
Проведення періоду:
- Дт 231 аналітика «Цегла будівельна»
«Прямі матеріальні витрати» Кт 201 вогнетривка глина 25 т.
- Дт 231 аналітика «Будівництво складу…»
«Прямі матеріальні витрати» Кт 201 бетон 65 м.куб.
Підставою для таких проведень на практиці буде 2 накладні-вимоги за формою М-11.
При серійному виробництві продукції підприємствами застосовуються лімітно-забірні картки для контролю за витратами сировини на виготовлення продукції. В такому випадку на основі технологічних карт та калькуляцій виготовлення продукції, підприємство створює і вносить в облікову програму відповідні ліміти. В залежності від конфігурації облікової програми підприємство може використовувати готові облікові документи «Ліміти відпуску продукції», «Специфікація», «Розподіл матеріалів на випуск» тощо.
У випадку спрощеної версії облікової програми (несерійне виробництво, індивідуальне виробництво) основним документом передачі матеріалів на виробництво залишається Накладна-вимога М-11, або одразу «Звіт виробництва за зміну», які сформовані на підставі кошторису витрат, специфікації, калькуляції.
Головна умова правомірності та обгрунтованості таких підходів – фіксація такого методу обліку передачі матеріалів у Обліковій політиці підприємства, а саме в розділі «Виробництво» або в окремому документі «Документообіг на підприємстві».
Також слід зазначити, що при перевірці такі документи повинні мати матеріальне вираження – бути роздрукованими та підписаними усіма відповідальними особами, з усіма належними обов’язковими реквізитами або оформленими належним чином електронним способом.
Погляд ДПС на первинні документи виробництва. Судові кейси
Виробничий цикл один із найскладніших циклів у господарському житті підприємства, як для бухгалтерського обліку, так і для підтвердження правомірності формування витрат на собівартість продукції з фіскальної позиції.
Неодноразово у своїх актах перевірки, а потім і у судових процесах ДПС наголошує на необхідності оформлення первинних документів в повній мірі для підтвердження фактично понесених матеріальних витрат на виробництво, а також обгрунтованості сум таких витрат.
Тобто складність питання полягає і в наявності самого документу, так і в правомірності віднесення на витрати саме такої кількості сировини та в такому об’ємі.
В одному із судових проваджень ДПС зазначає:
«... позивач ні для проведення перевірки, ні на письмовий запит контролюючого органу, ні до завершення перевірки, так і до поданого заперечення, не надав документів на підтвердження використання сировини та матеріалів у виробництві готової продукції, норми виходу готової продукції… У виробничих звітах та відомостях про рух готової продукції цифрові показники кількості використаних матеріалів у виробництві готової продукції та кількості виготовленої готової продукції з такої сировини та матеріалів, які складені за кожний звітний період, – не підтверджені жодним первинним документом, повністю відсутні документи щодо внутрішнього переміщення таких активів на склад та відпуск зі складу у виробництво» (номер справи 300/1122/23 від 07.12.2023 року, Рішення №115479222 від 07.12.2023, Івано-Франківський окружний адміністративний суд).
Слід зазначити, що даний судовий позов підприємство програло.
В іншому судовому спорі з приводу ПДВ, детально обґрунтовано та наведено дані по обліку виробничого процесу на виробничому підприємстві із застосуванням вищевказаних первинних документів, як належних:
«суд приходить до висновку, що позивачем документально підтверджено врахування технологічних втрат при виробництві дроту в межах затверджених норм. Списання Товариством катанки та оприбуткування напівфабрикатів підтверджується належним чином оформленими первинними документами (накладними вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів за типовою формою М-11, накладними на оприбуткування напівфабрикатів, обліковими регістрами по рахункам 20 «сировина та матеріали», 23 «Виробництво», 25 «Напівфабрикати» за січень 2021.» (Рішення №103256384 від 11.02.2022, Хмельницький окружний адміністративний суд).
Ще одна судова справа вчергове підтверджує необхідність правильного та повного відображення господарських операцій у відповідних первинних документах.
«Згідно з наданими Товариством з обмеженою відповідальністю «ФІРМА «ВІЗАРД ЛТД» уточненнями до уніфікованих рецептур попкорну карамелізованого зазначені ТМЦ використовуються у виробництві як сировина (інгредієнти)… У наданих до перевірки калькуляційних картах такі ТМЦ відсутні, як і їх рух по рахунку 201 «Сировина та матеріали»… Крім того, Товариством з обмеженою відповідальністю «ФІРМА «ВІЗАРД ЛТД» не надано до перевірки документи, які підтверджують передачу у виробництво ароматизаторів, барвників, сумішей харчових та ін. в асортименті. Встановити їх використання у виробництві неможливо у зв`язку з відсутністю підтверджуючих первинних документів та розгорнутого рахунку 23 «Виробництво». Суд розглянувши матеріали справи встановив, що «на підтвердження використання у господарській діяльності ТОВ «ФІРМА «ВІЗАРД ЛТД» ароматизаторів, барвників, сумішей харчових та списання їх у виробництво було надано калькуляційні карти на продукцію зі строком дії з 01.07.2018, листи замовлення, акти видачі на виробництво, бланки видачі пакувальних матеріалів, бланки видачі сировини.» (Рішення №117690186 від 04.03.2024, Дніпропетровський окружний адміністративний суд).
Висновки
- Переслідуючи дві головні задачі, які стоять перед бухгалтерською службою на підприємстві: контроль за використання ТМЦ та документальне оформлення господарських операцій в повній мірі, підприємствам слід визначитись якими саме первинними документами буде оформлятись передача матеріалів на виробництво.
- Слід зафіксувати дані методи в Обліковій політиці підприємства або у Наказі про документообіг на підприємстві.
- Найбільш поширеним на сьогоднішній день є документ накладна-вимога на відпуск за формою М-11, яка має відповідним чином корелюватись із нормами витрачання сировини по калькуляціям, кошторисам, специфікаціям тощо.
- Дані первинні документи слід зберігати або в паперовій або в електронній формі із дотриманням усіх необхідних реквізитів.
Тетяна КРУПА, головний бухгалтер в компанії BOSCH SERVICE з понад 20-річним досвідом роботи в галузях виробництва, оптової торгівлі, послуг і будівництва
Шаблони та зразки документів:
Накладна-вимога на відпуск/внутрішнє переміщення/матеріалів - Типова форма № М-11