Облік уцінки товарів: чи виникають податкові наслідки з ПДВ

Здійснюємо знецінення товару до 0 грн шляхом створення резерву під знецінення (відображаємо як контррахунок до рахунку товари) і проводимо збільшуючу різницю. Чи є тут ризик, в т.ч. по ПДВ?

Команда ТОВ «Уайт Консалтинг», а саме засновник та керівник Ірина Літвінчук, пояснює:

Так, в такому разі потенційно виникає ризик донарахування податковими органами ПДВ на підставі п. 198.5 Податкового кодексу України (далі – ПКУ, Кодекс).

Щодо податку на прибуток підприємств

Дійсно, на думку податкових органів, платники податку на прибуток, які ведуть облік податкових різниць за розділом III ПКУ, під час створення резерву на знецінення запасів мають застосовувати коригування із п. 139.1 ПКУ.

Відповідно, на думку податківців, у звітному періоді створення такого резерву за правилами МСФЗ треба застосовувати збільшувальну різницю із пп. 139.1.1 ПКУ (її показують у рядку 2.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток). А у звітному періоді «використання» такого резерву – зменшувальну різницю із пп. 139.1.2 ПКУ (її записують до рядка 2.2.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток).

Позиція податкового органу щодо даного питання висвітлена в наступних ІПК:

1. Від 28.11.2022 №2065/ІПК/99-00-21-02-02-06:

Таким чином, якщо Товариство створює резерв на знецінення активів відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, то таке Товариство на підставі п. 139.1 ПКУ збільшує фінансовий результат до оподаткування на суму витрат на створення такого резерву для відшкодування наступних (майбутніх) витрат та зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму використання зазначеного створеного резерву та на суму його коригування (зменшення), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності

2. Від 10.02.2021 №468/ІПК/99-00-21-02-02-06:

Отже, якщо підприємство здійснює уцінку через створення резерву (забезпечення) знецінення запасів у відповідності до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, то платник має коригувати фінансовий результат до оподаткування відповідно до вимог п. 139.1 Кодексу. Так, у рядку 2.1.1 додатка РІ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом Мінфіну від 20.10.2015 №897 (далі – Декларація), відображається сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. У рядку 2.2.1.1 додатка РІ до Декларації відображається сума коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Щодо ПДВ

Загалом формування резерву на знецінення запасів не є операцією з постачання товарів (послуг). Тому загалом об’єкта оподаткування ПДВ в цьому разі не мало би виникати (пп. 14.1.185, пп. 14.1.191, п. 185.1 ПКУ).

Проте, оскільки в обговорюваному випадку мова йде про нарахування резерву із застосуванням контрактивного рахунку до рахунку 28 (тобто в бухобліку вартість таких товарів знецінено до «0»), то в такому разі є ризик, що податкові органи можуть наполягати на нарахуванні ПДВ на підставі п. 198.5 ПКУ як на використання не в господарській діяльності.

І хоча в своїх ІПК податковий орган ніби це заперечує, однак на це вказує наявна судова практика.

Так, наприклад, в ІПК від 28.11.2022 №2065/ІПК/99-00-21-02-02-06 податковий орган зауважує:

Отже, операції з нарахування резерву на знецінення активiв (товарно-матерiальних цiнностей, переведених до складу необоротних активiв) без списання їх з балансу згідно з п. 185.1 Кодексу не є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки такі операції відповідно до вимог пп. 14.1.191 Кодексу не є операціями з постачання товарів. Податкові зобов’язання з ПДВ у разі здійснення операції з нарахування резерву на знецінення таких активiв не виникають. Враховуючи те, що в результаті нарахування резерву на знецінення активiв не відбувається ліквідації (списання) таких активiв з балансу, тобто податкові наслідки з ПДВ у разі здійснення таких операцій відсутні, то норми п. 32¹ підрозділу 2 розділу XX Кодексу стосовно не нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до п. 198.5 Кодексу на такі операції не розповсюджується.

Подібна позиція висвітлена й в ІПК від 03.08.2023 № 2273/ІПК/99-00-21-03-02-06

«Якщо платник здійснює операції із знецінення основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, запасів, біологічних активів, капітальних інвестицій тощо, то такі операції не є об’єктом оподаткування ПДВ та не призводять до податкових наслідків з ПДВ, оскільки при їх здійсненні не відбуваються операції з постачання товарів. Податкові зобов’язання за такою операцією не нараховуються, податкова накладна не складається. Додаткового нарахування податкових зобов’язань за правилами, встановленими пунктом 198.5 ПКУ, не здійснюється.

Але, судова практика свідчить про зовсім іншу позицію податкового органу з цього питання. Наприклад, в рішенні Сумського окружного адміністративного суду від 02.02.2022 у справі №480/6025/21 було зауважено:

Таким чином, враховуючи що нарахування резерву знецінення запасів не є списанням активу; створення резерву знецінення запасів в бухгалтерському обліку не є операцією з постачання товарів відповідно до вимог пп. 14.1.191 ПКУ та відповідно і не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість в розумінні п.185.1 ПКУ, в судовому засіданні не було підтверджено факту початку використання обладнання в операціях, що не є господарською діяльністю позивача; суд приходить до висновку про відсутність у позивача обов`язку за даних обставин нарахувати податкові зобов`язання на підставі пп. г п. 198.5 ПКУ та, відповідно, скласти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну.

Подібний судовий кейс знаходимо й в рішенні Донецького окружного адміністративного суду від 16.05.2024 у справі №200/527/20-а. Так, суд вказав, що саме по собі знецінення не тягне за собою будь-яких наслідків у податковому обліку з ПДВ. Адже таке знецінення не змінює первісного призначення запасів (ТМЦ). Тобто переоцінені при знеціненні запаси, як і раніше:

1. залишаються у власності платника у такому разі не відбувається операції постачання товарів, у розумінні пп. 14.1.191 ПКУ, що виключає необхідність нарахування податкових зобов`язань за п. 188.1 ПКУ;
2. залишаються призначеними для використання в оподатковуваних операціях у рамках господарської діяльності підприємства.

Тому, на думку суду, у платника немає підстав для нарахування компенсуючих податкових зобов`язань з ПДВ за п. 198.5 ПКУ. Таким чином, висновок податкового органу, що вказане майно слід вважати таким, що використовується в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку є протиправним

Джерело: Команда ТОВ «Уайт Консалтинг»

Читайте більше:

Переоцінка (уцінка) вартості товарів: чи нараховується ПДВ

Продаж активів нижче собівартості: ризики донарахування ПДВ

Шаблони та зразки документів:

Наказ про ціноутворення

Наказ про надання знижок

Наказ про переоцінку основних засобів

Наказ про переведення об'єктів основних засобів до групи вибуття