Чи є ІПК нормою права
Відповідно до пп. 14.1.172-1 Податкового кодексу України (далі – ПКУ):
індивідуальна податкова консультація (далі – ІПК) – роз’яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Верховний Суд (далі – ВС) у постанові від 04.05.2023 у справі №280/810/22 висловив наступну правову позицію (пізніше вона була підтримана у постанові від 27.12.2023 у справі №520/1287/22):
…системний аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування. Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
Тобто, ВС недвозначно стверджує, що ІПК не є нормою права і дотримуватися її приписів платник податків не зобов’язаний. Але є один нюанс.
Не дотримуєтеся ІПК – у вас є умисел щодо несплати податків
Відповідно до п. 109.1 ПКУ, діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи.
Іншими словами, якщо платник податків надіслав запит на отримання ІПК та не дотримався рекомендації податківців, вони можуть визнати, що платник умисно занижував податкові зобов’язання, тощо. Адже ж платник знав, як «правильно», бо це чорним по білому написано в ІПК.
Цей момент є дуже важливим. Наприклад, за ст. 123 ПКУ, штраф застосовується на рівні 10%. А якщо податківцями буде визнано, що занижено податки (завищене бюджетне відшкодування ПДВ) умисно, то штраф стартуватиме від 25%.
Тобто, виникає абсурдна ситуація, коли ІПК не є обов’язковою до виконання, але якщо вже надіслали запит щодо неї, то маєте її дотримуватися, або… судитися.
Як оскаржити ІПК
Згідно з пунктами 52.3, 52.4 ПКУ, ІПК може надаватися в таких формах:
- усній;
- паперовій;
- електронній.
ІПК в усній формі оскаржити неможливо, тому завжди потрібно надсилати запит щодо ІПК у паперовій, чи електронній формах, тоді у вас будуть належні докази, щодо відповіді податківців.
Відповідно до приписів п. 53.2 ПКУ, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі ІПК, як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або ІПК є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Наслідком скасування ІПК є те, що податківці зобов’язані протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду надати платнику податків ІПК. І тут знов є нюанс: податківці можуть написати те саме, але трохи під іншим кутом. І тоді знову доведеться оскаржувати ІПК.
Втім, спочатку потрібно виграти суд, а для цього потрібно належним чином обґрунтувати, чому ІПК не відповідає вимогам чинного законодавства. Наприклад, ВС у постанові від 10.10.2024 у справі №420/4279/23 підтримав правову позицію платника податків, а саме:
…колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що надана позивачу податкова консультація здійснена без урахування вказаних вище положень законодавства в їх комплексному взаємозв`язку та суперечила вимогам чинного на той час законодавства. За приписами частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); розсудливо; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія). Індивідуальна податкова консультація, надана позивачу, не відповідає наведеним вище критеріям, порушує права та законні інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом скасування рішення суб`єкта владних повноважень.
Наслідки використання ІПК
Як вже було сказано вище, варто уникати того, щоб податківці звинуватили платника податків в умислі щодо несплати податків.
В той же час, ІПК не звільняє платника податків та / або податкового агента, які діяли відповідно до податкової консультації, від обов’язку сплати податкового зобов’язання, визначеного ПКУ.
Іншими словами, якщо ви дієте відповідно до ІПК, а податківці змінять свою точку зору, наслідки будуть наступні:
- податки все одно доведеться заплатити, навіть якщо в ІПК сказано, що у вашому випадку податки не нараховуються;
- вас буде звільнено від відповідальності: від штрафів та пені.
Хто може скористатися ІПК
Відповідно до п. 52.2 ПКУ, ІПК має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Тобто, вивчаючи «чужі» ІПК, платник лише може зрозуміти приблизну правову позицію податківців щодо конкретного питання, або нових правовідносин.
Крім того, податківці самі доволі часто пишуть в ІПК, що треба враховувати всі обставини господарської діяльності суб’єкта господарювання та знати всі обставини справи. Тобто, те, що буде доречним платникові А, не завжди підійде платникові С, через те, що не враховані певні нюанси ведення господарської діяльності.
Втім, якщо виникне спір, то, під час перевірки податківці, або суди можуть прийняти «чужу» ІПК, як підтвердження того, що не сам лише платник собі «надумав» певну правову позицію, а такої правової позиції дотримується і ДПС України (це у випадку, якщо ІПК від ДПС України, а не головного управління).
Непоодинокі випадки, коли суди, під час податкового спору, радше візьмуть до уваги думку ДПС України, ніж ревізора, що склав акт перевірки і чиї правові висновки не збігаються з висновками вищестоящого органу.
Висновки
- ІПК не є обов’язковою до застосування, але: потрібно або дотримуватися її приписів, або судитися.
- Скасувати неправомірну ІПК є можливим, але податківці зобов’язані видати нову ІПК.
- ІПК є персоніфікованою, тож не можна користуватися «чужою» ІПК, як засобом звільнення від фінансової відповідальності, але можна враховувати її плануючи господарську діяльність.
Катерина ЧУЧАЛІНА, експерт, адвокатка зі спорів з органами контролю
Статті на тему: