Амортизація МНМА: який метод обрати

1. МНМА як об’єкт обліку
2. Загальні правила нарахування амортизації МНМА
3. Методи амортизації МНМА
4. Який метод амортизації МНМА краще обрати
5. Зміна методу амортизації МНМА
6. Висновки

МНМА як об’єкт обліку

В бухгалтерському обліку МНМА – це матеріальні активи, які підприємство утримує з метою їх використання у процесі виробництва або постачання товарів, виконання робіт і надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій. МНМА повинні одночасно відповідати наступним вимогам:

1. очікуваний строк корисного використання (експлуатації) – більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік);
2. вартість – не перевищує вартісний критерій, встановлений обліковою політикою підприємства.

Це випливає з п. 4 та 5.2 НП(С)БО 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Мінфіну від 27.04.2000 №92 (далі – НП(С)БО 7), п. 2.1 Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 №635 (далі – Методрекомендації №635).

Згідно з класифікацією ОЗ, наведеною у п. 5.2.2 НП(С)БО 7, МНМА відносяться до окремої групи ОЗ – інші необоротні матеріальні активи. Вартість МНМА обліковується на субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи».

В Балансі (форми №1, №1-м, №1-мс) сума залишкової та первісної вартості МНМА, а також сума їх зносу відображаються в рядках 1010, 1011 та 1012 відповідно.

Водночас, для цілей податкового обліку об’єкти МНМА, первісна вартість яких не перевищує 20 000 грн, залишаються необоротними активами, але не є об’єктами ОЗ.

Тому платники податку на прибуток, які для визначення об'єкта оподаткування коригують фінансовий результат звітного періоду на усі різниці, передбачені Податковим кодексом України (далі – ПКУ):

1. не застосовують до операцій з такими МНМА норми ст. 138 ПКУ та не визначають суму їх податкової амортизації;
2. не відображають в податковій декларації інформацію про суми іх залишкової та первісної вартості, а також суми амортизації. Мова йде про додатки АМ (рядок А11) та РІ (рядки розділу І додатка).

Тобто сума амортизації об’єктів МНМА впливає тільки на суму бухгалтерського фінансового результату до оподаткування платника податку.

Це випливає з пп. 14.1.138, п. 5.3 ПКУ та п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну від 07.02.2013 №73. Див. також, наприклад, роз’яснення в ЗІР (категорія 102.05).

Загальні правила нарахування амортизації МНМА

Правила, що застосовуються для нарахування амортизації МНМА містяться у п. 3, 22–30 НП(С)БО 7. Наведемо в таблиці визначення деяких термінів, які нам знадобляться для розрахунку амортизації МНМА.

Визначення деяких термінів бухгалтерського обліку для розрахунку амортизації МНМА

Нарахування амортизації здійснюється щомісячно (п. 29 НП(С)БО 7).

Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми зносу ОЗ і витрат підприємства, крім випадків, коли сума нарахованої амортизації включається до собівартості іншого активу і балансової вартості такого активу (п. 30 НП(С)БО 7).

У бухгалтерському обліку нарахування амортизації МНМА відображається записом:

1. Дт 15, 23, 91-94 – Кт 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів».

Методи амортизації МНМА

Для МНМА передбачено 4 методи амортизації: прямолінійний, виробничий, 50%/50%, 100% (п. 27 НП(С)БО 7).

Розгляньмо детальніше.

Прямолінійний метод

При застосуванні прямолінійного методу місячна сума амортизації визначається діленням річної суми амортизації на 12 (п. 29 НП(С)БО 7).

У вигляди формули це можна уявити так:

Ам = (Ва : СКВ) : 12,

де

1. Ва – вартість, що амортизується;
2. СКВ – строк корисного використання, визначений в роках.

Якщо СКВ визначений в місяцях, то місячна сума амортизації розраховується так (пп. 1 п. 26 НП(С)БО 7):

Ам = Ва : СКВ.

Нарахування амортизації прямолінійним методом (п. 29 НП(С)БО 7):

1. починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт МНМА став придатним для корисного використання;
2. припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта МНМА,
3. переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.

Виробничий метод

Місячна сума амортизації при застосуванні виробничого методу визначається так (пп. 5 п. 26 НП(С)БО 7):

Ам = Опм х Св,

де

1. Опм – фактичний обсяг продукції (робіт, послуг), вироблений за місяць;
2. Св – виробнича ставка амортизації, яка розраховується за формулою Св = Ва : Опз;
3. Опз – загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта МНМА.

Нарахування амортизації за виробничим методом (п. 29 НП(С)БО 7):

1. починається з дати, що настає за датою, на яку об'єкт МНМА став придатним для корисного використання;
2. припиняється з дати, що настає за датою вибуття об'єкта МНМА.

Метод «50%/50%»

За цим методом амортизації нараховується (п. 27 НП(С)БО 7):

1. 50 % вартості МНМА, яка амортизується, – у першому місяці використання об'єкта;
2. решта 50 % вартості, яка амортизується, – у місяці вилучення МНМА з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом.

Метод «100%»

За цим методом в першому місяці використання об'єкта МНМА його амортизація нараховується у розмірі 100 % його вартості (п. 27 НП(С)БО 7).

Приклад 1

Підприємство в грудні звітного року придбало принтер вартістю 18 000 грн (у т.ч. ПДВ – 3 000 грн). Згідно з вартісним критерієм, зафіксованим в обліковій політиці підприємства, принтер відноситься до МНМА. Принтер може використовуватись як у виробничому підрозділі підприємства, так і в адміністрації. Принтер введений в експлуатацію 23 грудня звітного року.

У наказі про введення принтера в експлуатацію підприємство зазначило строк корисного використання 2 роки (24 місяці), ліквідаційну вартість – 0 грн, вартість, що амортизується – 15 000 грн, метод амортизації:

1. варіант 1 – виробничий метод ;
2. варіант 2 – прямолінійний;
3. варіант 3 – «50%/50%»;
4. варіант 4 – «100%»

Покажемо, як нарахувати амортизацію такого МНМА різними методами.

Варіант 1

Для застосування виробничого методу припустимо, що:

1. загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням принтера за 24 місяці його експлуатації (Опз) – 10 000 одиниць;
2. фактичний обсяг продукції (робіт, послуг), вироблений за місяць з використанням принтера (Опм) – 5 одиниць.

Сума амортизації принтера за грудень звітного року (див. вище формулу):

Ам = 5 од х (15 000 грн : 10 000 од) = 7,50 грн.

Запис у бухгалтерському обліку: Дт 23 – Кт 132 7,50 грн.

Варіант 2

У разі застосування прямолінійного методу сума амортизації принтера за січень наступного року (див. вище формулу):

Ам = 15 000 грн : 24 міс = 625 грн.

Запис у бухгалтерському обліку: Дт 23, 91–94 – Кт 132 625 грн.

Варіант 3

У разі застосування методу «50%/50%» сума амортизації принтера за грудень звітного року:

Ам = 15 000 грн х 50% = 7 500 грн.

Запис у бухгалтерському обліку: Дт 23, 91–94 – Кт 132 7 500 грн.

Варіант 4

У разі застосування методу «100%» сума амортизації принтера за грудень звітного року:

Ам = 15 000 грн.

Запис у бухгалтерському обліку: Дт 23, 91–94 – Кт 132 15 000 грн.

Спробуйте наш безкоштовний Калькулятор амортизації. Він допоможе швидко та без помилок розрахувати суму амортизації для різних видів активів: основних засобів, нематеріальних активів та МНМА

Який метод амортизації МНМА краще обрати

Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигід від його використання (п. 28 НП(С)БО 7).

Обраний метод амортизації МНМА прописується в обліковій політиці підприємства (п. 2.1 Методрекомендацій №635). Зазначимо, що обліковою політикою можна передбачити нарахування амортизації за одним з методів для всіх МНМА підприємства, різні методи для окремих груп МНМА, або обрати свій метод для кожного об’єкту МНМА окремим наказом, який оформлюється при введенні такого МНМА в експлуатацію.

Рішення про застосування конкретного методу амортизації МНМА залежить від того, які проблеми підприємство хоче вирішити, окрім, безпосередньо, нарахування зносу об’єктів МНМА.

Сума амортизації необоротного активу – це витрати підприємства, сума яких впливають на фінансовий результат, а також на об’єкт оподаткування. Тому підприємству доцільно вибрати той метод амортизації МНМА, який найбільше підходить для оптимізації витрат по підприємству в цілому.

Виробничий метод формує в обліку витрати залежно від об’єму доходу від реалізації продукції (робіт, послуг). Якщо, наприклад, продукція підприємства не затримується на складі, а реалізується в періоді її виробництва, то витрати на амортизацію МНМА, задіяних в такому виробництві, визнаються в обліку разом з доходом від реалізації. При цьому фінансовий результат такого звітного періоду і, відповідно, сума податку на прибуток, зменшуються на суму таких витрат. Якщо ж продукція «зависає» на складі кілька звітних періодів, то, відповідно, у фінансовому результаті немає і витрат, зокрема, на амортизацію, що може збільшити загальний об’єкт оподаткування прибутку за такі періоди. Якщо ж підприємство взагалі не працює, то відсутність витрат на амортизацію МНМА допоможе уникнути додаткового нарощування збитків.

Прямолінійний метод найпростіший у використанні. Витрати від амортизації рівномірно розподіляються по звітних періодах протягом строку корисного використання (експлуатації) МНМА. Але недоліком прямолінійного методу є те, що підприємство упродовж такого строку ніяк не може вплинути на суму витрат від амортизації об’єктів МНМА, і, відповідно, на об’єкт оподаткування прибутку.

Метод «50%/50%» дозволяє в першому місяці використання об'єкта МНМА визнати у витратах 50% вартості такого об’єкта. Тому, якщо підприємство шукає способи, як зменшити у звітному періоді об’єкт оподаткування, то цей метод цілком підходить. Але, майте на увазі, у підприємства можуть виникнути проблеми з нарахуванням ПДВ на залишок 50% вартості МНМА в періоді списання такого об'єкта згідно з пп. «г» п. 198.5 ПКУ (у зв'язку з використанням такого необоротного активу в операціях, які не є господарською діяльністю платника). Див., наприклад, роз’яснення в ЗІР (категорія 101.04)

Метод «100%» в першому місяці використання об'єкта МНМА дозволяє списати на витрати всю вартість такого об’єкта, що є одним із законних способів зменшити податок на прибуток звітного періоду. Але такий метод амортизації МНМА застосовувати недоцільно, якщо підприємство є хронічно збитковим і кожного звітного періоду має проблеми зі звітуванням з податку на прибуток.

А якщо обставини у підприємства змінилися, чи можна, зокрема, змінити метод нарахування амортизації МНМА?

Розгляньмо це питання докладніше.

Зміна методу амортизації МНМА

Метод амортизації об'єкта основних засобів переглядається на кінець звітного року у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигід від його використання (п. 28 НП(С)БО 7).

Але немає заборони для перегляду методу амортизації МНМА і посеред звітного року, якщо виявиться, що очікувані економічні вигоди від використання такого МНМА змінилися.

Сума нарахованої амортизації об’єкта основних засобів є обліковою оцінкою (п. 3 НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Мінфіну від 28.05.1999 №137; далі – НП(С)БО 6).

Якщо змінюються обставини, на яких базувалася ця оцінка, або отримана додаткова інформація, то облікова оцінка може переглядатися (п. 6 НП(С)БО 6).

Зміна методу амортизації об'єкта основних засобів (так само, як і зміна строку корисного використання та ліквідаційної вартості) відображаються як зміни облікових оцінок відповідно до НП(С)БО 6 (п. 28 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 №56, далі – Методрекомендації №561).

За своїм характером зміна в обліковій оцінці не стосується попередніх періодів та не є виправленням помилки. При цьому, якщо зміна в обліковій оцінці приводить до змін в активах, зобов’язаннях або власному капіталі, її визнають шляхом коригування балансової вартості відповідного активу, зобов’язання або власного капіталу в тому періоді, коли відбулася зміна. Наслідки зміни облікових оцінок слід включати до звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди (п. 6–8 НП(С)БО 6).

Тобто коли підприємство змінює метод амортизації МНМА, не потрібно перераховувати суми нарахованої амортизації з початку використання такого МНМА. Амортизація просто продовжує нараховуватись на об’єкт новим методом.

Зазначимо, що змінити метод амортизації МНМА у деяких випадках не вийде.

Наприклад, якщо підприємство вже визнало витрати у розмірі 100% вартості МНМА в місяці його введення в експлуатацію, то вже нічого не вдієш. Адже амортизація – це поступове віднесення на витрати вартості об'єкта основних засобів. А у разі застосування методу «100%» вся сума вартості МНМА вже посіла у витратах підприємства в місяці введення такого МНМА в експлуатацію.

Але, за необхідністю, вийти з такої ситуації можна через виправлення помилки.

Тобто підприємству треба визнати, що обрання спочатку методу «100%» для МНМА було помилкою, і перерахувати суми витрат згідно з новим методом амортизації. Зазначимо, що якщо помилка вплинула на фінансовий результат минулих років, то потрібно буде відкоригувати сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року згідно з правилами п. 4 НП(С)БО 6.

Коли починати нарахування амортизації за новим методом?

Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації (п. 28 НП(С)БО 7, п. 26 Методрекомендацій №561).

Такі ж рекомендації надає і Мінфін у листі від 25.07.2013 №31-08410-07-27/22430. Там, зокрема, сказано, що, у разі зміни методу амортизації з прямолінійного на метод нарахування 100 % вартості в першому місяці, залишкова вартість такого об'єкта малоцінних необоротних матеріальних активів може бути замортизована у місяці, наступному за місяцем таких змін.

Приклад 2

Підприємство в грудні звітного року прийняло рішення перейти на прямолінійний метод амортизації об’єкту МНМА, що амортизується виробничим методом.

В грудні такий МНМА ще буде амортизуватись виробничим методом, а з січня наступного року – вже прямолінійним. При цьому сума місячної амортизації для застосування прямолінійного методу розраховується виходячи з суми залишкової вартості, що амортизується та залишку строку корисного використання такого МНМА станом на 1 січня.

Висновки

1. Для амортизації МНМА нормами національних бухгалтерських стандартів передбачено 4 методи амортизації: прямолінійний, виробничий, «50%/50%», «100%».
2. Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигід від його використання. Окрім того, вибір методу залежить від того, які проблеми підприємство хоче вирішити, окрім, безпосередньо, нарахування зносу об’єктів МНМА. Якщо змінюються очікувані економічні вигоди від використання МНМА, підприємство має право змінити обраний спочатку метод амортизації на інший.

Леся ГОНЧАРЕНКО, консультантка з бухгалтерського обліку та оподаткування

Шаблони та зразки документів:

Баланс (Звіт про фінансовий стан)

Фінансова звітність малого підприємства (Форми № 1-м, 2-м)

Фінансова звітність мікропідприємства (Форми № 1-мс, 2-мс)

Читайте більше:

Порядок амортизації безоплатно отриманих активів

Основний засіб замортизовано: алгоритм рішень для бухгалтера

Амортизація: бухгалтерський та податковий аспекти її нарахування

Амортизація / консервація основних засобів: бухгалтерські проведення

Методи амортизації МНМА: чи можна одночасно застосовувати 50/50 та 100%

Основні засоби не використовуються: як оформити, щоб не нараховувати амортизацію

Мінікурс на тему:

МНМА в обліку: 3 правила, які допоможуть уникнути помилок