Загальновиробничі та адміністративні витрати: як правильно розподілити й закрити квартал без помилок

1. Загальновиробничі чи адміністративні: як визначити правильний рахунок
2. Одна будівля для виробництва, адміністрації та складу: як розподілити оренду й комунальні послуги
3. Чому не можна щомісяця довільно змінювати рахунки 91 і 92
4. Нормальна потужність: як розподіляти постійні загальновиробничі витрати
5. Простій через відключення електроенергії: куди віднести постійні витрати
6. Рахунок 39: коли він допомагає, а коли створює ризики
7. Працівник виконує кілька функцій: як розподілити зарплату
8. Чи можна включити адміністративні витрати до виробничої собівартості
9. Типові помилки під час закриття кварталу
10. Алгоритм закриття кварталу: що перевірити бухгалтеру
11. Висновок

Оренда одного приміщення, зарплата працівника зі змішаними функціями, витрати на утримання автомобіля чи простій через відключення електроенергії – усе це може поставити бухгалтера перед непростим запитанням: на який рахунок віднести витрати та коли вони мають вплинути на фінансовий результат? Помилка у класифікації або розподілі витрат здатна викривити виробничу собівартість, перенести витрати на майбутні періоди або стати приводом для претензій ДПС.

Особливо багато запитань виникає під час закриття кварталу: як розподіляти постійні загальновиробничі витрати за неповного завантаження виробництва, що робити з нерозподіленими сумами, коли можна використовувати рахунок 39 і як документально обґрунтувати обрану методику?

Розберімо найскладніші ситуації та практичні правила, які допоможуть бухгалтеру правильно організувати облік і підготуватися до податкової перевірки.

Загальновиробничі чи адміністративні: як визначити правильний рахунок

Головний орієнтир – не назва витрати, а її економічна сутність і призначення.

Відповідно до НП(С)БО 16 «Витрати», загальновиробничі витрати пов’язані з організацією виробництва, управлінням ним та його обслуговуванням. Їх обліковують на рахунку 91, а розподілену частину включають до виробничої собівартості продукції, робіт або послуг.

Адміністративні витрати пов’язані з управлінням підприємством та його обслуговуванням у цілому. Їх відображають на рахунку 92 і визнають витратами того періоду, у якому вони виникли.

На практиці розмежувати ці витрати не завжди просто.

Наприклад, оренда виробничого цеху належить до загальновиробничих витрат, а оренда офісу керівництва – до адміністративних. Витрати на утримання автомобіля, яким користуються майстри виробничих підрозділів, можуть належати до рахунку 91, а автомобіля керівника підприємства – до рахунку 92.

Але що робити, якщо одним автомобілем користуються і виробничі працівники, і адміністрація? Або якщо в одній будівлі розташовані цех, бухгалтерія та склад готової продукції?

У таких випадках потрібно визначити фактичні напрями використання ресурсів, обрати обґрунтовану базу розподілу та закріпити порядок розрахунку в обліковій політиці.

Орієнтовно витрати можна класифікувати так:

Важливо: конкретний рахунок визначають з огляду на зміст операції та правила НП(С)БО, а не лише за назвою підрозділу чи статті витрат

Одна будівля для виробництва, адміністрації та складу: як розподілити оренду й комунальні послуги

Наприклад, підприємство орендує приміщення площею 1000 м². Щомісячна орендна плата становить 200 000 грн, комунальні послуги – 50 000 грн.

Площі використовують за такими напрямами:

1. виробничий цех – 600 м²;
2. офіс управління – 250 м²;
3. склад готової продукції – 150 м².

Якщо площі використовують відповідно до такого розподілу, витрати можна розподілити пропорційно площі.

У цьому прикладі витрати виробничого цеху відображають на рахунку 91, офісу управління – на рахунку 92, а витрати на зберігання готової продукції класифікують залежно від їхнього призначення. Якщо вони пов’язані зі збутом, їх відображають на рахунку 93.

Однак площа – не єдина можлива база розподілу. Для окремих витрат доречнішими можуть бути показники споживання електроенергії, кількості робочих місць, часу використання обладнання або фактичного завантаження приміщень.

Що робити із загальними площами

Коридори, санвузли, побутові приміщення та інші зони спільного користування також потребують уваги. Якщо витрати на їх утримання неможливо прямо віднести до конкретного напряму, підприємство може розподіляти їх за обґрунтованою базою, наприклад пропорційно площам підрозділів, які ними користуються.

Для підтвердження розрахунків варто мати план приміщень із зазначенням площ, договір оренди або технічну документацію, наказ про закріплення приміщень за підрозділами та розрахунок розподілу витрат.

Якщо площі використовують за різними напрямами залежно від місяця, методику слід адаптувати до фактичних обставин. Проте зміни мають бути обґрунтованими й документально підтвердженими.

Чи можна не розподіляти несуттєву частину витрат

Таке питання потрібно розглядати з урахуванням принципу суттєвості. Наприклад, площа бухгалтерії може становити лише 1% загальної площі великого складського комплексу.

Якщо відповідна сума несуттєва, підприємство може оцінити доцільність окремого розподілу. Проте саме по собі мале значення площі не є автоматичним дозволом довільно відносити витрати на виробництво. Рішення має відповідати обліковій політиці, принципу суттєвості та забезпечувати достовірне відображення витрат.

Чому не можна щомісяця довільно змінювати рахунки 91 і 92

Наприклад, підприємство в січні віднесло витрати на утримання автомобіля на рахунок 91, у лютому – на рахунок 92, а в березні знову повернуло їх на рахунок 91.

Якщо обставини використання автомобіля не змінилися, такий підхід виглядає непослідовним. Під час перевірки ДПС може поставити запитання, чому однакові витрати відображаються по-різному.

Особливо це важливо для платників податку на прибуток: загальновиробничі витрати можуть впливати на фінансовий результат через собівартість реалізації пізніше, тоді як адміністративні витрати за загальним правилом визнаються у періоді їх виникнення.

Щоб уникнути претензій, підприємству потрібно:

1. Визначити призначення витрати та її зв’язок із виробництвом або управлінням підприємством.
2. Обрати послідовну методику розподілу витрат подвійного призначення.
3. Закріпити її в обліковій політиці та, за потреби, окремому наказі.
4. Зберігати документи й розрахунки, які підтверджують застосування методики.
5. Переглядати порядок розподілу в разі реальної зміни обставин, а не лише для досягнення бажаного фінансового результату.

Нормальна потужність: як розподіляти постійні загальновиробничі витрати

Під час закриття кварталу важливо правильно розподілити постійні загальновиробничі витрати (далі – ЗВВ). За правилами п. 16 НП(С)БО 16 їх розподіляють між об’єктами витрат, орієнтуючись на нормальну потужність підприємства. При цьому сума розподілених витрат не може перевищувати фактичну суму постійних ЗВВ.

Нормальна потужність – це очікуваний середній обсяг діяльності, якого підприємство може досягати за звичайних умов протягом кількох періодів або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Розглянемо, як це працює на практиці.

Крок 1. Визначте коефіцієнт розподілу.

Для цього фактичний обсяг виробництва поділіть на нормальну потужність. Якщо фактичний випуск перевищує нормальну потужність, для розподілу постійних ЗВВ коефіцієнт обмежують одиницею.

Крок 2. Розрахуйте розподілені постійні ЗВВ.

Фактичну суму постійних ЗВВ помножте на отриманий коефіцієнт. Розподілені витрати включають до виробничої собівартості продукції проведенням Дт 23 Кт 91.

Крок 3. Визначте нерозподілені витрати.

Різниця між фактичною сумою постійних ЗВВ і розподіленою сумою – це нерозподілені постійні ЗВВ. Їх включають до собівартості реалізованої продукції у періоді виникнення: Дт 901 Кт 91.

В українських реаліях визначення нормальної потужності особливо актуальне через відключення електроенергії, пошкодження обладнання, дефіцит персоналу, релокацію виробництва та падіння попиту. Цей показник залежить від характеру діяльності підприємства. Наприклад, можна використовувати:

1. середній обсяг виробництва за репрезентативний період;
2. кількість машино-годин роботи обладнання;
3. людино-години виробничого персоналу;
4. обсяг переробленої сировини;
5. інші показники, які відображають завантаження відповідного виробництва.

Для різних виробничих підрозділів бази можуть відрізнятися. Наприклад, для підрозділу, який нарізає металопрофіль, доцільним може бути один показник, а для підрозділу, який наносить покриття, – інший.

У консультаційному бізнесі розрахунок може враховувати фактичне продуктивне завантаження працівників, а не всі години їхньої присутності на роботі.

Ключове правило: нормальна потужність має спиратися на реальні показники діяльності підприємства та документально підтверджені розрахунки

Якщо підприємство переглядає її через запуск нового виду продукції, втрату частини обладнання, зміну виробничих площ або тривале падіння попиту, потрібно зафіксувати причину та розрахунок нового показника.

Простій через відключення електроенергії: куди віднести постійні витрати

Уявімо, що виробничий цех не працював два місяці через відключення електроенергії. Водночас підприємство продовжувало нести постійні загальновиробничі витрати: амортизацію обладнання, орендну плату та інші витрати на утримання виробництва.

Чи можна накопичити ці суми на рахунку 23 і включити до собівартості продукції після відновлення роботи?

За загальним правилом – ні. Якщо через низький рівень діяльності або простій постійні загальновиробничі витрати залишилися нерозподіленими, їх визнають витратами періоду, а не включають до собівартості майбутніх партій продукції.

Важливо розрізняти дві ситуації.

Непередбачуваний простій. Якщо виробництво зупинилося через аварію, відключення електроенергії або інші непередбачувані обставини, нерозподілені постійні загальновиробничі витрати визнають витратами відповідного періоду. Їх не можна автоматично переносити на рахунок 39 лише для відтермінування впливу на фінансовий результат.

Планова сезонна перерва. Якщо підприємство працює сезонно, а частина витрат фактично пов’язана з підготовкою до наступного виробничого циклу, потрібно окремо проаналізувати характер цих витрат. Витрати на підготовку до сезону за наявності відповідних підстав можуть обліковуватися як витрати майбутніх періодів і розподілятися протягом періоду, до якого вони належать. Проте сам факт сезонності не дає підстав переносити на рахунок 39 будь-які витрати, понесені під час простою.

Для сезонного виробництва важливо відокремлювати звичайні постійні витрати на утримання виробництва від конкретних витрат на підготовку майбутнього виробничого циклу.

Рахунок 39: коли він допомагає, а коли створює ризики

Використовувати рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів» для загальновиробничих витрат можна не в кожній ситуації. Важливо розрізняти планову сезонну перерву та непередбачуваний простій виробництва.

Коли рахунок 39 може бути доречним

Якщо виробництво має сезонний характер, а період роботи й тривалість запланованої перерви відомі заздалегідь, окремі витрати, пов’язані з підготовкою та обслуговуванням виробництва, можуть включатися до собівартості продукції відповідного сезону поступово – за обґрунтованим кошторисом. Такий підхід має відповідати вимогам п. 404 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджених наказом Мінпромполітики від 09.07.2007 №373, та бути закріпленим в обліковій політиці підприємства.

Коли рахунок 39 не підходить

Якщо виробництво зупинилося через війну, аварію, аварійні відключення електроенергії або інші непередбачувані обставини, це саме по собі не дає підстав переносити витрати на майбутні періоди. Якщо такі витрати не створюють майбутніх економічних вигід і не можуть бути обґрунтовано включені до собівартості продукції, їх визнають витратами відповідного періоду – залежно від суті операції, зокрема за дебетом рахунку 901 або 949.

Водночас вимушений простій може бути підставою переглянути показник нормальної потужності, якщо змінилися звичайні умови діяльності підприємства. Але такий перегляд потрібно обґрунтувати, а не використовувати лише для того, щоб уникнути визнання нерозподілених постійних ЗВВ витратами періоду.

Перед відображенням витрат на рахунку 39 бухгалтер має з'ясувати:

1. до яких саме майбутніх періодів належать витрати;
2. чим підтверджено їхній зв’язок із цими періодами;
3. за яким кошторисом або розрахунком їх списуватимуть;
4. чи закріплено порядок обліку в обліковій політиці.

Якщо підприємство не може обґрунтувати майбутній характер витрат, відображення їх на рахунку 39 створює ризик викривлення фінансової звітності.

Працівник виконує кілька функцій: як розподілити зарплату

Якщо працівник виконує одночасно виробничі та адміністративні функції, витрати на його оплату праці потрібно розподіляти відповідно до фактично виконаної роботи.

Наприклад, майстер, який працює у складі виробничої бригади, може отримувати оплату праці, що включається до прямих витрат на виробництво. Час, коли він виконує функції поза бригадою, відносять до загальновиробничих витрат. Такий підхід передбачений розділом IV, пунктом 2 і додатком 2 Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджених наказом Мінрегіонбуд та житлокомунгосподарства від 31.12.2010 №573.

Якщо керівник або інший працівник поєднує управлінські функції з роботою над конкретними проєктами, витрати розподіляють за фактично відпрацьованим часом. Для цього використовують табель проєктних годин або звіт системи обліку робочого часу.

Наприклад, керівник консалтингової компанії одночасно управляє підприємством і безпосередньо виконує роботи за клієнтськими договорами. Якщо всю його зарплату віднести на адміністративні витрати, собівартість конкретних проєктів може виявитися заниженою.

Якщо ж усю зарплату віднести до виробничих витрат, це може викривити собівартість.

За наявності обґрунтованого розподілу витрати на оплату праці та відповідні нарахування можна розмежувати за функціями працівника.

Наприклад, зарплата 50 000 грн, ЄСВ 22% – 11 000 грн. Разом витрати по зарплаті 61 000 грн. За даними обліку робочого часу 70,5% часу працівник виконував роботи за проєктами, а решту витрачав на загальне управління підприємством.

Тоді:

1. 43 005 грн – витрати, пов’язані з виконанням проєктів;
2. 17 995 грн – адміністративні витрати.

Конкретний рахунок для першої частини залежить від характеру робіт: це можуть бути прямі витрати на рахунку 23 або інший відповідний рахунок витрат.

Для такого розподілу потрібні табелі, звіти про використання робочого часу, дані про виконані проєкти або інші документи, що підтверджують фактичні функції працівника. Методика розподілу має бути послідовною та закріпленою в обліковій політиці.

Якщо табеля або іншого належного підтвердження фактично відпрацьованого часу немає, розподіл витрат стає необґрунтованим. Проте це не означає, що автоматично всю суму потрібно відносити на рахунок 92: витрати слід класифікувати за змістом виконаних функцій і наявними документами. Якщо адміністративний характер роботи підтверджено, відповідні витрати обліковують на рахунку 92.

Аналогічний підхід можна застосовувати до підрозділів зі змішаними функціями. Наприклад, витрати ІТ-відділу, який обслуговує і виробниче обладнання, і офіс, можна розподіляти за обґрунтованою базою: кількістю робочих місць, заявок або іншим показником, що відображає обсяг обслуговування.

Водночас не кожну незначну витрату потрібно розподіляти з максимальною деталізацією. Якщо окремий напрям використання несуттєвий, доцільно оцінити співвідношення витрат на облік і користі від додаткової точності.

Чи можна включити адміністративні витрати до виробничої собівартості

За загальним правилом адміністративні витрати не включають до виробничої собівартості продукції. Їх визнають витратами звітного періоду.

Водночас для окремих видів діяльності можуть діяти спеціальні правила. Зокрема, у будівельному підряді потрібно враховувати застосовні галузеві методичні рекомендації та умови договору.

Якщо певні адміністративні витрати безпосередньо пов’язані з виконанням конкретного договору та підлягають окремому відшкодуванню замовником, можливість їх включення до собівартості потрібно оцінювати за правилами, застосовними до відповідного договору.

При цьому не можна довільно переносити зарплату директора чи інші загальногосподарські витрати на рахунок 23 лише для зменшення витрат звітного періоду.

Ключове значення мають економічна сутність витрат, їхній безпосередній зв’язок із договором, умови відшкодування та належні первинні документи.

Типові помилки під час закриття кварталу

Під час закриття періоду бухгалтеру варто звернути увагу на кілька поширених ситуацій.

Загальновиробничі витрати повністю списали на рахунок 901, хоча залишилися незавершене виробництво та готова продукція. Це може свідчити про неправильну базу розподілу, невідповідність аналітики рахунків або помилки в налаштуваннях програми. Водночас сам факт наявності залишків не означає автоматично, що розподіл виконано неправильно: потрібно перевірити конкретні обставини та облікові правила.

Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати залишили на рахунках 23 або 39. Такий підхід може завищити собівартість запасів або безпідставно перенести витрати на майбутні періоди.

Одну й ту саму витрату в різні місяці відносили на різні рахунки без пояснення. Наприклад, зарплату керівника одного місяця відображали на рахунку 23, другого – на рахунку 91, третього – на рахунку 92. Якщо функції працівника не змінилися, підприємству потрібно пояснити причину такої зміни або виправити помилку.

Рахунок 91 закрили нестандартними проводками без належного розподілу. Наприклад, списання загальновиробничих витрат безпосередньо на фінансові результати замість передбаченого порядку розподілу може призвести до викривлення обліку. Нетипові проводки потребують окремого обґрунтування та перевірки.

Не перевірили аналітику за підрозділами. Якщо загальновиробничі витрати накопичені за одним підрозділом, а випуск продукції відображений за іншим, програма може не розподілити витрати так, як очікує бухгалтер. Тому важливо перевіряти відповідність аналітичних ознак на рахунках 91 і 23.

Не пояснили коригування собівартості під час закриття місяця. У деяких облікових програмах під час закриття періоду виникають додаткові коригування собівартості в бік збільшення або зменшення. Вони можуть бути наслідком послідовності проведення документів, розподілу витрат або розрахунку середньозваженої собівартості. Такі проводки потрібно аналізувати, а їхню економічну сутність – пояснювати документально.

Алгоритм закриття кварталу: що перевірити бухгалтеру

Щоб уникнути помилок, закриття кварталу варто проводити послідовно.

1. Нарахуйте всі витрати звітного періоду. Переконайтеся, що відображені зарплата, амортизація, оренда, комунальні послуги та інші належні витрати.
2. Закрийте допоміжні виробництва. Перевірте правильність розподілу їхніх витрат між споживачами послуг.
3. Розподіліть змінні загальновиробничі витрати за обраною базою розподілу.
4. Розподіліть постійні загальновиробничі витрати з урахуванням нормальної потужності. Перевірте, чи правильно визначена розподілена та нерозподілена частини.
5. Перевірте рахунок 91. З'ясуйте, чи всі суми розподілено або списано відповідно до встановленого порядку та чи немає необґрунтованого залишку.
6. Перевірте рахунок 39. Кожна сума має мати обґрунтування щодо майбутніх періодів і визначений порядок списання.
7. Проаналізуйте незавершене виробництво та залишки готової продукції. Переконайтеся, що собівартість сформована правильно, а витрати не списані передчасно.
8. Перевірте аналітику та проводки. Зіставте дані рахунків 91, 23, 26, 90 і відповідних субрахунків з даними виробничого обліку.
9. Підготуйте пояснення до нестандартних коригувань. Збережіть розрахунки, регістри обліку, первинні документи та обґрунтування методики.

Висновок

1. Правильний розподіл загальновиробничих та адміністративних витрат починається не з вибору рахунку в бухгалтерській програмі, а з розуміння економічної сутності операції.
2. Якщо одна будівля використовується для різних цілей, працівник виконує кілька функцій або виробництво працює з неповним завантаженням, бухгалтер має обрати обґрунтовану методику розподілу та послідовно її застосовувати.
3. Особливої уваги потребують нормальна потужність, нерозподілені постійні загальновиробничі витрати та використання рахунку 39. Не можна переносити витрати на майбутні періоди лише тому, що підприємство тимчасово не працює або хоче уникнути зменшення поточного фінансового результату.
4. Документально підтверджена облікова політика, зрозумілі розрахунки й системний контроль закриття періоду допоможуть сформувати достовірну собівартість, уникнути зайвих запитань під час перевірки та вчасно виявити помилки до подання фінансової звітності.

Читайте більше:

Закриття III кварталу 2026: 10 контрольних точок бухгалтера, щоб знайти помилки до подання звітності

Хто подає фінансову звітність до ДПС: податківці роз’яснили правила

Немає головного бухгалтера: як підписувати податкову звітність КЕП та чи подавати заяву №1-ОПП

Податківці пояснили, чи вважається прийнятою декларація, подана до фінансової звітності

J0100130 – оновлена декларація з податку на прибуток за ІІІ квартал вже в Е-кабінеті

Декларація з податку на прибуток із додатками за три квартали 2026-го: інструкція зі складання

До 9 листопада подаємо оновлену декларацію з прибутку: звітуємо за новими змінами за ІІІ квартал 2026 року

Загальновиробничі витрати: розподіл і бухоблік