- Навіщо взагалі існують первинні документи
- Помилки у первинці, чому їх обожнюють податківці
- Кейс №1: помилки в ТТН
- Кейс №2: первинний документ сформував контрагент
- Кейс №3: треба мати докази та діяти обачно
- Кейс №4: технічні помилки
- Кейс №5: очевидні описки
- Висновки
Навіщо взагалі існують первинні документи
Давайте згадаємо: п. 44.1 Податкового кодексу України передбачає, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, зокрема:
- первинних документів;
- інших документів;
- інформації.
Разом із тим, згідно зі ст. 1 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон №996), господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства.
А відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону №996, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Вплив первинного документу на бухоблік за Законом №996 | |
Наявність | Вплив |
Первинний документ наявний | Господарська операція відображається у бухобліку |
Первинний документ відсутній, або з помилками | Господарську операцію НЕ варто відображати у бухобліку* |
*Але є нюанс, про який нижче.
У ч. 2 ст. 9 Закону №996 вказаний перелік обов’язкових реквізитів первинних документів. Тож, якщо таких реквізитів немає, або вони з помилками, первинний документ вважається відсутнім, а господарська операція, на думку податківців – такою що насправді не відбулася.
Помилки у первинці, чому їх обожнюють податківці
Отже, на думку податківців, якщо немає первинного документа, або він має помилки, то господарська операція не відбулася. Особливо, якщо платник сформував витрати на підставі ТМЦ, що отримані… у 2027 році!
При цьому, податківці є доволі прискіпливими та вивчають все: від дати складання до даних особи, що такий первинний документ підписала.
Мабуть, однією з найпоширеніших, є помилка, коли платники на своєму примірнику видаткових накладних, інших документів про приймання-передачу ТМЦ/робіт/послуг не ставлять підпис. Мовляв: «Це ж мій документ: доставлю пізніше!». А потім неочікувано приходить перевірка…
Тому, потрібно пам’ятати про такі важливі моменти:
- при формуванні первинного документа перевіряйте всі обов’язкові реквізити та ставте підпис – «поставлю потім» може призвести до донарахування податків та штрафів;
- перед тим, як надати первинні документи податківцям, перевірте їх хоча б на наявність обов’язкових реквізитів, ну хоча б по документах на значні суми;
- пам’ятайте, що розділом 4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, що затверджене наказом Мінфіну від 24.05.1995 №88 (далі – Положення №88) виправлення помилок у первинних документах дозволене. Також у цьому НПА вказаний спосіб, як це зробити. Але тут найбільша халепа у тому, що ваш примірник має бути ідентичним примірнику продавця/покупця, це вбачається з п. 4.7 та п. 4.10.
Зверніть увагу, що у п. 4.11 Положення №88 передбачене, що виправлення вносяться до первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку в тому звітному періоді, у якому виявлені помилки
Фактично, наведений пункт дозволяє вносити виправлення і під час перевірки, але краще не доводити до цього, а перевіряти первинні документи коли дізналися, що до вас їде ревізор.
Кейс №1: помилки в ТТН
У постанові від 19.03.2026 у справі №620/10503/24 Верховний Суд (далі – ВС) вказав на таке:
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту та заявлення сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість пов'язуються з фактичним здійсненням господарських операцій, які мають бути підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальний рух активів, при цьому окремі недоліки у таких документах самі по собі не є підставою для невизнання господарських операцій за умови, що вони дозволяють ідентифікувати їх зміст, обсяг та учасників. |
ВС додав:
Доводи контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій з ТОВ … судами обґрунтовано відхилено … водночас недоліки у товарно-транспортних накладних і доводи про можливе перевищення вагових параметрів перевезення не свідчать про нереальність господарських операцій. |
Отже:
- якщо є змога ідентифікувати яка саме господарська операція відбувалася, помилки не є критичними. Наприклад, якщо помилка відбулася у назві вантажівки;
- можливе перевищення вагових параметрів перевезення не свідчать про нереальність господарських операцій.
Кейс №2: первинний документ сформував контрагент
У постанові від 17.03.2026 у справі №160/798/23, ВС зазначив:
ВС вже сформована стала та послідовна правова позиція щодо застосування наведених норм права. Так, Велика Палата ВС у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов'язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. |
Також ВС додав:
Велика Палата ВС також звернула увагу на те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі <…> лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу. |
Отже, помилки у первинних документах самі по собі не є підставою для визнання господарської операції нереальною: все повинно розглядатися у сукупності. Хоча, якщо у контрагента недостатньо трудових та виробничих ресурсів (як пишуть податківці в актах перевірки), помилка у первинному документі може стати додатковим доказом.
Кейс №3: треба мати докази та діяти обачно
В постанові від 12.03.2026 у справі №160/5956/24, ВС відправив справу на новий розгляд частково, в подібних до Кейсу №2 обставин, виходячи з наступного:
…сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов'язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті. |
ВС додав:
Суд звертає увагу, що суди встановили лише формальний бік господарської операції – наявність договору, ТТН, видаткових/податкових накладних тощо, однак не здійснили дослідження критично важливих обставин, без встановлення яких неможливо дійти обґрунтованого висновку щодо реальності або нереальності відповідної операції. Зокрема, здійснивши опис наданих документів виключно шляхом зазначення їх реквізитів, не конкретизуючи при цьому суті та змісту спірної операції, суди надали узагальнену правову оцінку доводам контролюючого органу, які, однак, з огляду на акт перевірки, наводилися у сукупності як наявною податковою інформацією, так і за наслідками оцінки наданих до перевірки документів. |
Отак от, якщо продавець продав за один день 100 тракторів, а в нього ані кредитів, ані власних грошей, ні інших трудових та виробничих ресурсів, навіть правильно складені первинні документи не врятують.
Кейс №4: технічні помилки
У постанові від 19.02.2026 у справі №560/15436/24, ВС вказав на таке:
… відповідач (орган ДПС – авт.), обґрунтовуючи нереальність спірних господарських операцій, посилався на інформацію Регіонального сервісного центру ГСЦ МВС України, відповідно до якої окремі державні номерні знаки транспортних засобів, зазначені у товарно-транспортних накладних, належали транспортним засобам іншого типу або не підлягали ідентифікації. 91. Разом з тим судами встановлено, що позивачем надано пояснення щодо наявності технічних неточностей при оформленні товарно-транспортних накладних, а також докази, які свідчать про можливість допущення описок у зазначенні державних номерних знаків транспортних засобів та причепів, що підтверджується, зокрема, особливостями формування номерних знаків відповідно до вимог ДСТУ 4278:2012. 92. Оцінюючи наведені доводи, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що відповідно до сталої практики ВС наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податку у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. |
Кейс №5: очевидні описки
У постанові ВС від 11.03.2026 у справі № 240/10407/24 досліджувалися обставини щодо описки в первинних документах.
Суди встановили, що численні розбіжності, які, за твердженням відповідача (орган ДПС) наявні в документах, не свідчать про нереальність господарських операцій, а зауваження відповідача ґрунтуються на:
- припущеннях;
- вибірковому аналізі документів;
- неповному дослідженні матеріалів справи (ігнорування специфікацій, акту реєстрації потужностей, договору переуступки боргу, актів наданих послуг) або на неправильному тлумаченні бухгалтерського обліку.
Зокрема, суди констатували наступне:
- зазначення у первинних документах від 20.10.2020 та 20.11.2020 неіснуючої дати «31 листопада» є очевидною технічною помилкою (опискою), оскільки договори були фактично укладені, а їх виконання є доведеним фактом;
- посилання в актах, складених за договором зберігання від 22.10.2020 на інший договір зберігання, є технічною опискою, оскільки сторони та предмет (зберігання олії) в актах відповідають суті операції.
ВС підсумував:
… неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо. |
Висновки
- На думку податківців, якщо немає первинного документа, або він має помилки, то господарська операція не відбулася.
- Якщо є змога ідентифікувати, яка саме господарська операція відбувалася, помилки не є критичними.
- Потрібно перевіряти контрагентів, перш ніж укладати правочин.
- Помилки та описки у первинних документах самі по собі не є підставою для визнання господарської операції нереальною: все повинно розглядатися у сукупності.
- Суди зважають на помилки в первинних документах, якщо є інші переконливі докази, що платник діяв необачно, а руху активів та зобов’язань фактично не відбулося із контрагентом, що вказаний у документах.
Катерина ЧУЧАЛІНА, експерт, адвокатка зі спорів з органами контролю
Читайте більше:
Нереальність операцій: теорія і практика
Недоліки первинних документів як підстава для ухилення від виконання договору
Первинні документи на підприємстві
Первинні документи важливіші за договір – позиція Верховного Суду
Контрагент без працівників і транспорту: суд визнав господарські операції нереальними
Нереальні господарські операції
