Гривневі картки у валютному відрядженні

1. За яким курсом обліковувати витрати
2. Як відобразити різницю
3. Чи є відмінність у обліку для власної та корпоративної картки
4. Висновки

За яким курсом обліковувати витрати

Моделюємо практичну ситуацію. Підприємство відправляє працівника у закордонне відрядження із гривневою платіжною карткою. Якщо це – корпоративна картка, то всі здійснювані працівником витрати бухгалтер зможе бачити у режимі «он-лайн» за банківськими виписками саме у національній валюті. Адже в бухгалтерському обліку підприємства відсутній такий об’єкт, як валюта взагалі. Таким чином, на момент повернення працівника із відрядження, бухгалтер матиме за банківськими виписками повне «досьє» витрат на відрядження у гривневому еквіваленті.

Природнім є те, що більшість бухгалтерів, стикаючись з такою ситуацією, вважають, що списати на витрати і провести як неоподатковувану ПДФО та ВЗ можна єдину суму – ту, яка підтверджена банківськими виписками. Адже, для бухгалтерів, які не знайомі із правилами валютного обліку, жоден інший варіант зазвичай навіть і не спадає на думку.

Втім, працівник повертається із відрядження не з порожніми руками, а із документами, які підтверджують здійснені витрати. А оскільки відрядження закордонне, то і витрати в таких документах номіновані у валюті. Саме ці витрати, номіновані у валюті згідно із підтверджуючими документами, наданими відрядженою особою, і є перший, і єдиний «валютний» об’єкт обліку, щодо якого варто застосувати саме валютні правила – Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21, затверджене наказом Мінфіну від 10.08.2000 №193 «Вплив змін валютних курсів» (далі – НП(С)БО 21).

Тож, трошки поміркувавши, бухгалтер усвідомлює, що перед ним постає нагальне питання, в якій сумі визнавати витрати:

1. за гривневою складовою вартості, тобто, за сумою, фактично списаною із поточного рахунку,

або

1. за валютною складовою, перерахованою за курсом НБУ, наприклад, на дату авансового звіту.

Адже ані нормативні документи з бухгалтерського обліку, ані податкові правила відповіді на це питання не дають. Різниця ж при застосуванні того чи іншого варіанту буде доволі суттєвою.

Приклад 1. Повернувшись із відрядження працівник надав підтверджувальні документи на загальну суму 1000 євро. Сума, фактично списана із поточного рахунку у гривні – 49500 грн. Курс НБУ на дату авансового звіту – 47 грн за 1 євро.

Рахуючи два можливі варіанти для визнання суми витрат маємо:

1. 47000 грн – витрати на відрядження, пораховані по валютній складовій за курсом НБУ (1000 євро х 47 грн);
2. 49500 грн – витрати на відрядження за гривневою складовою.

Тож, який варіант підрахунку є вірним?

Незважаючи на очевидність та справедливість більшої суми, що є фактично витраченим гривневим еквівалентом, єдина правильна відповідь в даному випадку – облік витрат за курсом НБУ на дату авансового звіту. Тобто, витрати на відрядження складуть 47000 грн.

Аргументуємо нашу думку.

Відсутність валюти в обліку не позбавляє підприємство необхідності використовувати норми НП(С)БО 21. Як ми зазначили вище, саме витрати, номіновані у валюті і є в розглядуваному випадку, першим та єдиним об’єктом валютного обліку, щодо якого треба зробити проведення. Тобто, виражаючись мовою бухгалтерських стандартів, необхідно визнати витрати на відрядження.

Датою визнання таких витрат буде дата затвердження авансового звіту.

А про те, як визнати вартість витрат, номінованих у іноземній валюті, йдеться у п. 5 НП(С)БО 21:

Операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).

В свою чергу, валютний курс та валюта звітності, згідно із п. 4 НП(С)БО 21 – це курс НБУ та гривня.

Тобто, «вартість» закордонного відрядження має визнаватися за курсом НБУ на дату визнання витрат (дату затвердження авансового звіту). У нашому прикладі – у сумі 47000 грн.

Зробимо невеличкий «ліричний відступ» для тих бухгалтерів, у яких є в обліку валюта.

Якби працівник отримав платіжну картку до валютного корпоративного рахунку чи йому б був виданий готівковий аванс у іноземній валюті, вибір дати, на яку б робився перерахунок валютної складової витрат, був би зовсім іншим (про це також йдеться у НП(С)БО 21). Але ми розглядаємо інший випадок, коли валюти як такої в обліку у підприємства немає. Тому дата перерахунку валютної складової витрат у нашому прикладі єдина та незмінна – дата затвердження авансового звіту. Саме на цю дату відбувається первісне визнання витрат, номінованих у іноземній валюті.

Навіть не маючи поглиблених знань у валютному обліку за правилами нацстандартів (які, до речі, іноді заважають зрозуміти розглядувану ситуацію), багато бухгалтерів, питають:

Чому не можна відображати понесені витрати на відрядження за фактичною сумою тих витрат, які списані із рахунку згідно із банківською випискою? Адже витрачена сума гривні саме і складає витрати на відрядження.

Відповідь на це запитання – у згадуваних нормах НП(С)БО 21. Адже списання гривні з поточного рахунку відбувається за комерційним (міжбанківськім) курсом, а відобразити витрати бухгалтер має за курсом НБУ. Тому єдиний спосіб правильно облікувати витрати – перерахувати валютну складову витрат на відрядження (згідно із підтвердними документами) – за курсом НБУ. Більш того, відображаючи суму в обліку за гривневою складовою бухгалтер фактично визнає витрати, номіновані у валюті, за комерційним курсом, а не курсом НБУ, як того вимагають правила бухгалтерського стандарту.

Чому саме списання з гривневого рахунку суми витрат відбувається за комерційним курсом?

Все дуже просто! Для того, щоб провести транзакцію у іноземній валюті, банк спочатку повинен придбати цю валюту. А таке придбання відбувається саме за комерційним курсом. Просто завдяки використанню платіжної картки для особи, яка їй розраховується, все відбувається одночасно (придбання та списання іноземної валюти).

Відображення витрат за гривневою складовою окрім порушення норм національних стандартів має ще одну проблему – податкову. Ціна питання – вартість витрат, що не є об’єктом оподаткування ПДФО та ВЗ. Про це йдеться у профільній нормі пп.«а» пп. 170.9.1 Податкового кодексу України (далі – ПКУ):

Витрати не є об'єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат.

Виходячи з цієї цитати, вибудовується такий логічний ланцюжок.

Сума витрат на відрядження не потрапляє під оподаткування ПДФО, якщо вона підтверджена документально. Документально підтверджена сума витрат за даними прикладу 1 складає 1000 євро. Для того, щоб перевести цю валютну суму у гривні, варто звернутися до НП(С)БО 21. А згідно із п. 5 стандарту (див. вище цитату), для визнання витрат беремо курс НБУ на дату їх визнання – тобто зазначені 47000 грн.

Тому, якщо бухгалтер буде стверджувати, що витрати на відрядження склали 49500 грн, податковий інспектор справедливо зауважить, що 2500 грн (49500 грн – 47000 грн) у цієї операції як неоподатковуваний дохід є явно зайвими

Про подальшу долю зазначеної різниці (2500 грн) розповімо далі. Але на цьому етапі зауважимо: визнання витрат на відрядження за гривневою сумою, списаною з поточного рахунку, містить в собі ризик завищення неоподатковуваного доходу та подальше донарахування ПДФО та ВЗ.

Як відобразити різницю

Наразі поговоримо про різницю між сумою витрат, визнаних за валютною складовою, перерахованою за курсом НБУ, та гривневим еквівалентом списаних банком витрат. Нагадаємо, у нашому прикладі це – 2500 грн.

Чи можна віднести на витрати цю різницю та чи буде вона курсовою?

Відповідь – так, це є витрати підприємства:

1. у разі застосування корпоративних карток – у будь-якому випадку;
2. у разі застосування особистих карток працівників – у випадку компенсації працівнику цієї різниці.

Але, в будь-якому разі цю різницю не слід вважати курсовою. Чому? Так, правильно, через згадувану норму п. 4 НП(С)БО-21: «курсова різниця – різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах». А валютний курс – це курс НБУ.

Отже, різниця, що виникає підчас розрахунку є виключно банківськими витратами підприємства (на придбання валюти за комерційним курсом, на комісії банків- учасників розрахунків та платіжних систем). З точки зору оподаткування податком на прибуток ці витрати є цілком виправдані і законні. А документальним підтвердженням таких витрат як раз і стане банківська виписка за відповідним рахунком.

Приклад 2. За умовами прикладу 1 підприємство робить наступні бухгалтерські проведення у разі використання корпоративної картки:

При цьому, зауважимо, очевидним і документально підтвердженим є той факт, що неоподатковуваний дохід працівника дорівнює сумі витрат на відрядження – 47000 грн.

Стосовно суми 2500 грн, що її розраховано, так званим «балансовим» методом без ідентифікації складових (витрати на купівлю валюти, банківські комісії, інш.) вважаємо, що для облікових цілей ідентифікація кожної складової витрат, що ввійшли у цю суму є недоречною. Адже, в будь-якому разі всі складові різниці відповідають щонайменше двом умовам:

1. є витратами підприємства та відносяться до витрат поточного періоду;
2. пов’язані із банківськими транзакціями щодо гривнево-валютних розрахунків.

Тому ця сума розраховується як різниця та відображається одним обліковим записом.

Чи є відмінність у обліку для власної та корпоративної картки

Все, що було сказано вище, особливо щодо банківської різниці, яка за умовами прикладу складає 2500 грн, вписується в концепцію використання працівником корпоративної картки. Адже ця картка – це є кошти підприємства, отже будь-які витрачання коштів є витратами саме підприємства.

Зовсім інша ситуація відбувається у разі, якщо витрати у відрядженні здійснені за рахунок особистої гривневої картки працівника.

Приклад 3. Підприємство перерахувало на особисту картку працівника аванс на закордонне відрядження у сумі 53000 грн. Повернувшись із відрядження працівник надав:

1. підтверджуючи документи на суму 1000 євро;
2. банківську виписку із особистого поточного рахунку, яка підтверджує гривневий еквівалент витрат на суму 49500 грн.

Курс євро на дату затвердження авансового звіту склав 47 грн за 1 євро. Жодних особистих витрат із суми авансу працівник не проводив. Залишок коштів у сумі 3500 грн (53000 грн – 49500 грн) повернув одночасно із авансовим звітом.

Отже, на відміну від прикладу 1, фактичні витрати на відрядження у прикладі 3 зроблено з особистої картки працівника. При цьому підхід для визначення витрат на відрядження і для прикладу 1, і для прикладу 3 буде однаковий – це сума у валюті за підтверджуючими документами, перерахована у гривні по курсу НБУ на дату затвердження авансового звіту – 47000 грн (1000 євро х 47,0 грн). Але виходячи з того, що фактичні витрати за гривневим еквівалентом, авансовий звіт за умовами прикладу 3 має складатися із двох позицій:

1. витрати на відрядження – 47000 грн;
2. банківські витрати – 2500 грн.

В ситуації з використанням корпоративної картки в авансовому звіті достатньо показати лише 47000 грн витрат на відрядження, оскільки фактично видачі авансу під час використання корпоративної картки не відбувається. Як зазначалося, у разі використання корпоративних карток різниця 2500 грн формується балансовим методом та відноситься на витрати підприємства, а також не оподатковується ПДФО та ВЗ.

У разі використання для розрахунків особистих карток виникає необхідність нарахування ПДФО та ВЗ на таку різницю. Для цього така сума має бути документально підтверджена випискою та / або відомостями з рахунку (в електронній або паперовій формі), до якого емітований такий платіжний інструмент і містити визначену законом інформацію про виконані платіжні операції, а саме проведення безготівкових оплат витрат на відрядження на 49500 грн. Зазначимо, що згадувана вимога документального підтвердження карткових витрат згідно із пп. 170.9.2 ПКУ зовсім не означає, що всі ці витрати мають компенсуватися працівникові без оподаткування.

Чому?

Тому що, у переліку компенсаційних витрат, що не підлягають оподаткуванню у зв’язку із відрядженням згідно із пп. 170.9.10 ПКУ не передбачено фінансування банківських витрат проведених з особистої картки.

Тому, компенсуючи працівнику «банківську» різницю, підприємство має оподаткувати її ПДФО та військовим збором.

Бухгалтерські проведення за умовами прикладу 3:

Розрахунок оподатковуваної суми зробимо наступним чином (в прикладі для розрахунку за основу оподатковуваного доходу взята номінальна сума витрат. Але можливий варіант – збільшення цієї суми на «натуральний» коефіцієнту з метою донарахування ПДФО. Застосування коефіцієнта в цьому випадку є дискусійним питанням та предметом окремого розгляду):

Розрахунок ПДФО:

2500 грн х 18% = 450 грн.

Розрахунок військового збору:

2500 грн х 5% = 125 грн.

Висновки

1. Використання платіжних карток, емітованих під гривневі рахунки, для розрахунків у закордонних відрядженнях вимагає від підприємства в обліку дотримуватися правил «валютного» НП(С)БО 21. Тоді облік витрат відбувається за курсом НБУ на дату авансового звіту, а різниця, що виникає при обрахунку вартості витрат за курсом НБУ та фактичними витратами є банківськими витратами.
2. Використання для обліку суми, фактично списаної із банківського рахунку, призводить до появи нарахування ПДФО та ВЗ, незалежно від того, якою карткою здійснено розрахунки – корпоративною чи особистою.
3. Бажано використовувати для розрахунків саме корпоративні платіжні картки, адже при правильно побудованому обліку і витрати, обраховані за курсом НБУ, і «банківська» різниця, не підлягає оподаткуванню ПДФО та ВЗ. При цьому загальна сума витрат зменшує об’єкт оподаткування податком на прибуток

І на останок.

Ті бухгалтери, які люблять у контексті формування витрат на відрядження посилатися на Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджену наказом Мінфіну від 13.03.1998 №59 (далі – Інструкція №59), вочевидь знайдуть чудовий п. 4 р. І, в якому йдеться про наступне:

Працівнику відшкодовуються (за наявності документального підтвердження оплати) понесені у зв’язку зі службовим відрядженням комісійні витрати у разі обміну валюти, суми комісійної винагороди за надані банком послуги, пов’язані з використанням платіжних карток та готівки (з урахуванням особливостей системи фінансових розрахунків у державі відрядження), зокрема відшкодовуються витрати, пов’язані з перерахуванням авансу на поточний рахунок працівника; поверненням коштів з рахунку працівника на відповідний рахунок підприємства; переказом грошових коштів електронними засобами – у безготівковій формі; проведенням безготівкових розрахунків у валюті, відмінній від валюти рахунку платіжної картки; отриманням готівки із застосуванням платіжної картки; конвертацією готівкової іноземної валюти у національну валюту держави відрядження; отриманням виписки банку-емітента платіжної картки.

Але норма п. 4 р. І Інструкції №59 щодо компенсації банківських витрат працівникові при застосуванні особистих карток в жодному разі не може розглядатися як податкове правило, адже аналогічної норми в ПКУ немає! Тому виплата таких компенсацій не може бути виключена із об'єкта оподаткування ПДФО та ВЗ.

Ірина ГУБІНА, експерт-консультант з питань бухобліку та оподаткування, CAP, DipIFRrus

Шаблони та зразки:

Кошторис витрат на відрядження

Звіт про використання коштів / електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт

Статті на тему:

Відрядження за кордон

Добові на відрядження 2025

Перехідне відрядження: як правильно оплатити

Авансовий звіт для закордонних відряджень: складання та затвердження