Безповоротна фінансова допомога: нюанси оподаткування та обліку

Різновиди безповоротної фінансової допомоги

Якщо проаналізувати положення пп. 14.1.257 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), то безповоротну фінансову допомогу можна розділити на дві складові:

1. надання кошів на безповоротній основі та
2. прощення зобов’язання (несплата / списання).

Розглянемо кожну із цих складових.

1. Надання кошів на безповоротній основі, а саме сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів.

Дарування коштів оформлюється договорами дарування (ч. 1 ст. 717 Цивільного кодексу України, далі – ЦКУ) або пожертви (ч. 1 ст. 729 ЦКУ).

Роботодавці найчастіше, за умовами колективного договору чи локальних документів з оплати праці надають своїм працівникам виплати «поверх» оплати праці. Приміром, матеріальна допомога на вирішення соціально-побутових питань чи у звʼязку з сімейними обставинами, на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання. Такі виплати не включаються до фонду оплати праці (п. 3.31 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 №5, далі – Інструкція №5).

Поширеною є також нецільова благодійна допомога, в т.ч. матеріальна за пп. 170.7.3 ПКУ, яка може надаватися як працівникам, так і стороннім фізособам. Така виплата також не відноситься до фонду оплати (п. 3.31 та п. 3.32 Інструкції №5). Ці виплати є також різновидом безповоротної фінансової допомоги.

2. Прощення зобов’язання.

В такий спосіб кредитор звільняє боржника від виконання його обов’язку за договором (ст. 605 ЦКУ). Тобто у разі прощення боргу припиняються без їх погашення, і такий договір вважатиметься виконаним.

В пп. 14.1.257 ПКУ до цього типу безповоротної фінансової допомоги відносяться:

1. сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;
2. сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;
3. основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Безповоротна фінансова допомога: оподаткування

Безповоротна фінансова допомога може надаватися як між суб’єктами господарювання (підприємствами та підприємцями), так між суб’єктом господарювання і фізособою. Від цього будуть різні податкові наслідки.

1. Отримання безповоротної фінансової допомоги фізособою

Нецільова благодійна допомога, в т. ч. матеріальна. Така допомога надається за заявою фізособи і не оподатковується один раз на рік сукупно у розмірі, що не перевищує суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абз. 1. пп. 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року. В 2024 році це 4240 грн. Сума перевищення оподатковується ПДФО за ставкою 18% та військовим збором за ставкою 5%.

Якщо фізособа отримала протягом року таку допомогу від декількох податкових агентів, не оподатковується тільки 4240 грн. З решти фізособа має сплатити ПДФО та військовий збір за результатами річного декларування. В 4ДФ ознака доходу «169».

Сума нецільової благодійної допомоги, в т.ч. матеріальної не включається до бази нарахування ЄСВ (п. 14 розділу І Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 №1170).

Матеріальна допомога на вирішення соціально-побутових питань чи у звʼязку з сімейними обставинами, на оплату лікування, оздоровлення дітей. Така допомога надається за заявою працівника.

Матеріальна допомога, що носить систематичний характер (на оздоровлення, у зв'язку з екологічним станом тощо), належить до фонду оплати праці у складі інших заохочувальних і компенсаційних виплат (пп. 2.3.3 Інструкції №5). Відповідно – підлягає оподаткуванню ПДФО і військовим збором на загальних підставах. В 4ДФ ознака доходу «101».

Матеріальна допомога на лікування та медичне обслуговування працівника або члена сім’ї першого ступеня споріднення, не включається до загального оподатковуваного доходу (пп. 165.1.19 ПКУ) за наявності відповідних документів, які підтверджують факт проведення такого лікування та медобслуговування. До таких документів відносяться:

1. документи, що підтверджують потребу фізособи в лікуванні та медичному обслуговуванні (наявність та характеристики хвороби, травми);
2. документи про надання послуг на лікування або медичне обслуговування, що ідентифікують постачальника послуг та платника податку, якому вони надаються;
3. обсяги та вартість таких послуг: договори, платіжні та розрахункові документи, акти надання послуг;
4. інші необхідні документи в залежності від необхідного лікування або медичного обслуговування, хвороби та її стану.

ДПС рекомендує для підтвердження фактично понесених ними витрат, пов’язаних з лікуванням та медичним обслуговуванням, надавати договори, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і їх покупця (отримувача), платіжні та розрахункові документи тощо. В 4 ДФ ознака доходу «143».

Матеріальна допомога на поховання працівника. Відповідно до пп. 165.1.22 ПКУ не оподатковується така допомога у разі виплати роботодавцем померлого за його останнім місцем роботи (у тому числі перед виходом на пенсію) у розмірі, що не перевищує подвійний розмір суми, визначеної в абз.1 пп. 169.4.1 ПКУ. В 2024 році це 8480 грн. Сума перевищення за її наявності остаточно оподатковується під час її нарахування (виплати, надання). В 4ДФ ознака доходу «146».

Матеріальна допомога разового характеру, яку надають окремим працівникам у зв'язку із сімейними обставинами (на оплату лікування, оздоровлення дітей, поховання) не належить до фонду оплати праці (п. 3.31 Інструкції №5). Відповідно ЄСВ не нараховується.

Прощення поворотної фінансової допомоги фізособі, в т.ч. працівнику. Анулювання заборгованості фізособи підприємством шляхом прощення боргу є наданим доходом. Відповідно підприємство є податковим агентом щодо такої фізособи і має відобразити надані доходи та утримати податки.

Відповідно до абз. 1 пп. «д» пп. 164.2.17 ПКУ не оподатковується:

1. дохід у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості),
2. прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

При цьому оподаткування ПДФО можливо у разі, якщо сума прощеного боргу перевищує 25% однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. У 2024 році – 1775 грн.

Кредитор зобов’язаний повідомити боржника про прощення боргу шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору.

В 4 ДФ дохід, отриманий платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності відображається:

1. у сумі, що перевищує у 2024 році – 1775 грн відображається за ознакою доходу «126»;
2. у сумі, що не перевищує у 2024 році – 1775 грн та сума процентів, комісії та / або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності – за ознакою доходу «189».

Боржник сплачує ПДФО з прощеного боргу сплачує самостійно за результатами річного декларування.

Такий варіант застосовується як правило у разі, коли мова іде про сторонню особу (не працівника). Приміром, банки прощають борг фізособи.

Аналогічний порядок діє коли звільнений працівник не повернув у строк, визначений договором позики, якщо дія договору закінчилася (ЗІР, категорія 103.02). Адже не має можливості утримати податки.

А от якщо позика або поворотна фінансова допомога, надана раніше працівнику не повертається у термін, який визначений договором і сторони не продовжують термін дії договору (пролонгація) то сума такої позики і допомоги включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізичної особи як інші доходи та оподатковується ПДФО і військовим збором (лист ГУ ДФС у Запорізькій області від 21.01.2016 №213/10/08-01-15-02-1). В такому разі саме роботодавець має нарахувати дохід працівнику та утримати ПДФО та військовий збір.

Згідно з п. 3.28 Інструкції  №5 позики,  видані працівникам підприємств, не включаються до фонду оплати праці. Позика або її частина, яка згідно з рішенням керівництва підприємства не підлягає поверненню працівником, відноситься до фонду  заробітної  плати в частині інших заохочувальних та компенсаційних виплат, як виплати, що мають  індивідуальний характер (пп. 2.3.4 Інструкції №5). Про це нагадав Держкомстат в листі від 11.04.2005 №9/2-2-9/116. Отже, неповернута сума поворотної допомоги, що по факту перетворилась у безповоротну фінансову допомогу є базою нарахування ЄСВ роботодавцем.

2.Отримання безповоротної фінансової допомоги підприємством – платником податку на прибуток

Отримана безповоротна фінансова допомога є доходом для підприємства в бухгалтерському обліку. У платників податку на прибуток такий дохід збільшує оподатковуваний прибуток, що призводить до додаткового податкового навантаження.

3. Отримання безповоротної фінансової допомоги підприємством – платником єдиного податку

Відповідно до пп. 2 п. 292.1 ПКУ для юридичної особи будь-який дохід в грошовій формі (готівковій та / або безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі є оподатковуваним доходом. Отже, отримана безповоротна фінансова допомога оподатковується єдиним податком за ставкою 3 % чи 5%.

4. Податкові наслідки списання заборгованості приватного підприємця після завершення терміну позовної давності

Якщо юридичною особою чи ФОП після закінчення терміну позовної давності списується сума заборгованості за надані, але не оплачені товари на користь ФОП, така сума оподатковується ПДФО за ставкою 18% та військовим збором за ставкою 5%. В 4ДФ ознака доходу «126» (ЗІР, категорія 103.25).

5. Податкові наслідки при наданні безповоротної фінансової допомоги приватному підприємцю

На думку податківців сума безповоротної фінансової допомоги, наданої ФОП (в т.ч. ФОП – платнику єдиного податку) не є доходом від провадження підприємницької діяльності такої особи (ЗІР, категорія 103.25).  Відповідно, податковий агент нараховує ПДФО за ставкою 18% та військовий збір за ставкою 5%. В 4 ДФ ознака доходу «126».

6. Надання безповоротної фінансової допомоги підприємством – платником податку на прибуток

Надання безповоротної фінансової допомоги згідно з п. 5, 6 П(С)БО 16 у вигляді перерахованої безповоротної фінансової допомоги визнаються витратами періоду, в якому вони були понесені. Це впливає на величину податку на прибуток.

Для платників податку на прибуток, що використовують для розрахунку податку коригуючі різниці, мають провести коригування бухфінрезультату через додаток РІ декларації з податку на прибуток за пп. 140.5.10 ПКУ на суму перерахованої безповоротної фінансової допомоги особам:

1. що не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками ПДФО),
2. платникам податку, які є пов’язаними особами (у разі якщо отримувачем фінансової допомоги задекларовано від’ємне значення об’єкта оподаткування за податковий (звітний) рік, що передує року, в якому отримано таку безповоротну фінансову допомогу, за умови що така допомога була врахована у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування, 
3. платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, крім безповоротної фінансової допомоги, перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів.

Якщо безповоротна фінансова допомога перераховується неприбутковим організаціям, внесеним до відповідного Реєстру, то платники податку на прибуток що використовують коригуючі різниці для розрахунку податку на прибуток, проводять коригування через додаток РІ за пп. 140.5.9 та пп .140.5.14 ПКУ.

Бухфінрезультат збільшується на суму безповоротної фінансової допомоги, що перевищує 4% оподатковуваного прибутку за попередній рік для неприбуткових організацій і окремо, що перевищує 8% оподатковуваного прибутку за попередній рік для неприбуткових організацій спортивного напрямку.

Без коригування – перерахування безповоротної фінансової допомоги:

1. ЗСУ, 
2. Національній гвардії України,
3. Службі безпеки України,
4. Службі зовнішньої розвідки України,
5. Державній прикордонній службі України,
6. Міністерству внутрішніх справ України,
7. Управлінню державної охорони України,
8. Державній службі спеціального зв’язку та захисту інформації України;
9. іншим формування, утримувані за рахунок коштів державного бюджету, для забезпечення оборони держави в умовах розбіжностей Російської Федерації проти України.

7. ПДВ – наслідки прощення заборгованості

Перерахування безповоротної фінансової допомоги не призводить до ПДВ – наслідків. Адже, не є об’єктом оподаткування, оскільки не підпадають під визначення операцій із постачання товарів / послуг (п. 185.1, пп. 14.1.185, 14.1.191 ПКУ).

Інша ситуація, коли мова про списання заборгованості. Податківці в ЗІР, категорія 101.15 радять наступне:

Постачальник: у разі, якщо платником податку було відвантажено товари / надано послуги, то на дату такого відвантаження / надання у постачальника виникають податкові зобов’язання з ПДВ та обов’язок скласти та зареєструвати в ЄРПН відповідну податкову накладну за операцією з постачання таких товарів / послуг.

Якщо такі товари / послуги не були оплачені покупцем, а заборгованість за такі поставлені товари / надані послуги постачальником прощається, то таке прощення заборгованості не є підставою, визначеною п. 192.1 ПКУ, для коригування постачальником податкових зобов’язань та складання розрахунку коригування до податкової накладної, складеної на дату першої події за операцією – відвантаження товарів/надання послуг.

Покупець: зареєстрована постачальником в ЄРПН податкова накладна є підставою для віднесення покупцем сум ПДВ, зазначених у ній, до податкового кредиту.

Зважаючи на те, що у разі прощення постачальником заборгованості за такі товари / послуги оплата за них покупцем не здійснюватиметься (тобто вони фактично отримані покупцем на безоплатній основі), то у податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості за такі отримані та не оплачені товари / послуги, платнику податку – покупцю необхідно нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ з використанням механізму, визначеного п. 198.5 ПКУ (оскільки ПДВ у складі вартості отриманих товарів / послуг покупцем постачальнику фактично сплачено не було).

Безповоротна фінансова допомога: бухгалтерський облік

У бухгалтерському обліку для обліку безповоротної фінансової допомоги використовують:

1) витратні рахунки:

1. 977 «Інші витрати діяльності» – в усіх підприємств, окрім неприбуткових,
2. 944 «Сумнівні і безнадійні борги» – при списанні суми боргу,
3. 949 «Інші витрати операційної діяльності» – якщо безповоротна фінансова допомога нараховується працівнику;

2) доходні рахунки:

1. 718 «Дохід від безоплатно одержуваних активів» – якщо допомога на підтримку операційної діяльності підприємства,
2. 746 «Інші доходи» – якщо допомога не пов’язана з основною діяльністю підприємства,
3. 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» – якщо відбулося списання боргу.

Безповоротна фінансова допомога: договір

Договір дарування укладається відповідно до ст. 717 ЦКУ. Якщо мова про дарування предметів особистого користування та побутового призначення, договір може бути укладений усно.

У разі дарування грошей та інших валютних цінностей, що здійснюється між фізичними особами на суму понад 50 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (850 грн) договір дарування має засвідчуватися нотаріально (п. 5 ст. 719 ЦКУ).

Щодо нерухомої речі. То договір укладається у письмовій формі і підлягає нотаріальному посвідченню.

Пожертвою є дарування нерухомих та рухомих речей, зокрема грошей та цінних паперів, фізособами та юридичними особами для досягнення ними певної, наперед обумовленої мети (ст. 729 ЦКУ). До договору про пожертву застосовуються положення про договір дарування, якщо інше не встановлено законом.

Форма договору про надання безповоротної фінансової допомоги не встановлений законодавством. Тому при його укладанні слід враховувати загальні вимоги ЦКУ. Так, за ст. 208 ЦКУ в письмовій формі укладається:

1. правочини між юридичними особами,
2. правочини між фізичною та юридичною особою, крім правочинів, передбачених ч. 1 ст. 206 ЦКУ,
3. правочини фізичних осіб між собою на суму, що перевищує у двадцять і більше разів розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян, крім правочинів, передбачених ч. 1 ст. 206 ЦКУ.

Безповоротна фінансова допомога: готівкові обмеження

Якщо дарування грошей, надання їх як безповоротна фінансова допомога здійснюється фізичній особі суб’єктом господарювання, то сума має не перевищувати 50000 грн (п. 6 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління НБУ від 29.12.2017 №148, далі – Положення №148).

Виняток – добровільні пожертвування та благодійна допомога (пп. 2 п. 8 Положення №148). Для підтвердження такої мети має бути укладений відповідний договір.

Висновки

1. Безповоротну фінансову допомогу можна розділити на дві складові надання кошів на безповоротній основі та прощення зобов’язання (несплата / списання).
2. Безповоротна фінансова допомога може надаватися як між суб’єктами господарювання (підприємствами та підприємцями), так між суб’єктом господарювання і фізособою. Від цього будуть різні податкові наслідки.

Олена ГАБРУК, незалежний експерт-консультант з оподаткування, обліку, кадрових питань

Статті на тему:

Поворотна та безповоротна фінансова допомога від ФОП і для ФОП

Поворотна фінансова допомога підприємству: отримання, облік, податки

Шаблони та зразки документів:

Договір дарування

Договір пожертви грошових коштів

Наказ про надання матеріальної допомоги

Договір безповоротної фінансової допомоги

Лист-прохання щодо безповоротної фінансової допомоги

Заява родича померлого працівника про надання матеріальної допомоги на поховання

Наказ про надання матеріальної допомоги на поховання родичу померлого працівника

Наказ про надання матеріальної допомоги у зв'язку із сімейними обставинами