Відповідно до підпункту 78.1.5 Податкового кодексу України (далі – ПКУ), документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності подання платником податків контролюючому органу в установленому порядку заперечення до акту перевірки в порядку, визначеному пунктом 86.7 Кодексу, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.
Аналіз змісту зазначеного положення дозволяє дійти висновку, що перевірка на підставі зазначеної правової норми є додатковою (похідною) та нерозривно пов`язана з первинною перевіркою і є її невід`ємною частиною, оскільки під час такої повторної перевірки досліджуються не всі питання, які були предметом первинної перевірки, а лише ті, які були порушені платником податків у відповідній скарзі або запереченнях.
Таким чином, за загальним правилом, під час проведення перевірки повинні бути повно та всебічно розглянуті усі питання, які слугували підставою для її проведення. Проте, ймовірні неповнота чи недостатність висновків акта перевірки, про які зазначає платник податків у своїх запереченнях чи скарзі, а також посилання платника на обставини, що не були досліджені під час перевірки, є правовою підставою для призначення повторної позапланової перевірки.
Тобто, додаткова (повторна) перевірка, призначена на підставі підпункту 78.1.5 ПКУ є своєрідним способом усунення недоліків, пов`язаних з недостатнім (неповним) дослідженням відповідних питань під час первинної перевірки.
Разом з тим, хоча перевірка на підставі підпункту 78.1.5 ПКУ призначається окремим наказом, вона є похідною від первісної перевірки, адже її метою є додаткова перевірка висновків первісної перевірки.
Той факт, що похідна (повторна) перевірка є невід`ємною частиною первісної перевірки зумовлює висновок, що:
- скасування наказу про проведення первинної перевірки очевидно має безпосередній вплив на повторну перевірку.
Оскільки первісна перевірка (призначена наказом від 12.11.2018) була призначена на підставі неправомірного та скасованого наказу, то відсутні і будь-які наслідки такої перевірки, а тому відсутні і правові підстави для визнання правомірною похідної (додаткової, повторної) перевірки, призначеної на підставі підпункту 78.1.5 ПКУ, оскільки предметом такої перевірки можуть бути виключно обставини, що вже охоплювалися проведеною первинною перевіркою.
З цих підстав суди попередніх інстанцій, обґрунтовано застосувавши наслідки неправомірності призначення перевірки, дійшли правильного висновку про неправомірність оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень-рішень.
Джерело: постанова ВС від 26.06.2024 у справі №280/3826/19
