Перехід на єдиний податок: ПДВ та умовні зобов'язання підприємства

При переході на єдиний податок 5% без ПДВ потрібно нарахувати умовні ПДВ‑зобов’язання за п. 184.7 ПКУ, але лише щодо тих активів, за якими колись був податковий кредит і які на дату анулювання ПДВ‑реєстрації вважаються невикористаними в оподатковуваних операціях; базу доцільно визначати за звичайною ціною, на практиці – на рівні залишкової вартості, а сам факт «давнього» використання податкового кредиту не скасовує вимоги п. 184.7 ПКУ.

Обґрунтування

Перехід на єдиний податок 5% означає анулювання реєстрації платником ПДВ. При анулюванні ПДВ‑реєстрації платник зобов’язаний не пізніше дати анулювання нарахувати податкові зобов’язання на товари, послуги та необоротні активи, за якими був сформований податковий кредит і які на цю дату не використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності. Ці зобов’язання визначаються виходячи із звичайної ціни таких активів, що відповідає рівню ринкових цін, а базою може бути фактична договірна ціна як «звичайна ціна» Податковий кодекс України.

Щодо будівель, які багато років здаються в оренду, ключовим є питання фактичного використання в оподатковуваних операціях. Якщо будівля весь період використовувалась у повністю оподатковуваній орендній діяльності, то вхідний податковий кредит по її придбанню та капремонтах був повністю «відпрацьований» у складі оподатковуваних орендних операцій. У такому разі для тієї частини будівлі, яка до дати анулювання ПДВ‑реєстрації вже була використана в оподатковуваних операціях, підстав для донарахування умовних зобов’язань немає, оскільки вимога п. 184.7 ПКУ стосується саме невикористаних в госпдіяльності активів Податковий кодекс України.

Разом з тим, якщо на дату анулювання ПДВ‑реєстрації є частина вартості будівель або капітальних поліпшень, яка фактично не була використана в оподатковуваних операціях, на неї слід нарахувати умовні податкові зобов’язання. Для орендної нерухомості це можливо, наприклад, щодо площ, які тривалий час не здавалися в оренду або використовувалися у не оподатковуваній діяльності. У такій ситуації потрібно ідентифікувати частку вартості будівлі та поліпшень, що припадає на ці площі, і саме на неї визначати базу для умовного продажу за звичайною ціною Податковий кодекс України.

Базу оподаткування за будівлями доцільно визначати виходячи із звичайної ціни, яку на практиці можна обґрунтувати через залишкову вартість. ПКУ вимагає орієнтуватися на звичайну ціну, що відповідає ринковому рівню, але прямо не забороняє використовувати балансні показники як доказ такої ціни, якщо вони відповідають ринковим умовам. У судовій та податковій практиці для необоротних активів, які вже експлуатуються, часто застосовують залишкову вартість як базу для нарахування умовних зобов’язань, саме як наближену до звичайної ціни Податковий кодекс України.

Сам по собі факт «давності» податкового кредиту (2007 рік, ремонти до 2018–2019 років) не є підставою не застосовувати п. 184.7 ПКУ. ПКУ не встановлює строк давності для коригування за нормою умовного продажу при анулюванні ПДВ‑реєстрації. Вирішальним є не дата формування податкового кредиту, а наявність на дату анулювання активів, за якими цей кредит був сформований і які вважаються невикористаними в оподатковуваних операціях Податковий кодекс України.

Аргумент про «повне використання» податкового кредиту може спрацювати лише як обґрунтування відсутності невикористаних активів, а не як загальне звільнення від п. 184.7 ПКУ. Якщо підприємство документально підтвердить, що будівлі та їх поліпшення на дату анулювання повністю задіяні в оподатковуваній орендній діяльності, то об’єкта для умовних зобов’язань не буде. Якщо ж є невикористані площі або окремі об’єкти, за якими був податковий кредит і які не використовувалися в оподатковуваних операціях, за ними умовні зобов’язання нарахувати потрібно Податковий кодекс України.

У підсумку, потрібно проаналізувати фактичне використання кожної будівлі й поліпшення та нарахувати умовні ПДВ‑зобов’язання лише за тією частиною вартості, яка відповідає невикористаним в оподатковуваних операціях активам, обґрунтовуючи базу на рівні звичайної ціни, зокрема через залишкову вартість.