Коригування ПДВ: нюанси зміни кількості послуг та документів

Частково так, можна оформити нульовий РК без зміни загальної суми компенсації, але з огляду на позицію податківців коректнішим є варіант із «зміною номенклатури» та належним документальним оформленням (акт + додаткова угода/лист-погодження), а нульовий РК у загальному випадку реєструє постачальник.

Обґрунтування

1. Можливість нульового РК без зміни загальної суми компенсації
Будь-яка зміна суми компенсації або коригування ПН (у т.ч. помилки, не пов’язані зі зміною суми компенсації) здійснюється через РК, складений за правилами ПН та зареєстрований в ЄРПН, при цьому РК може бути «нульовим», коли загальна сума компенсації не змінюється, а змінюються лише показники рядків ПН, зокрема номенклатура або розподіл обсягу між позиціями, з одночасним «обнуленням» старих рядків і внесенням нових за алгоритмами, наведеними для кодів причин «101»/«104» у ст. 192 Податкового кодексу України та Порядку заповнення ПН.
У вашій ситуації сума авансу залишається тією самою, змінюється лише те, що частина авансу, яка припадала на ненадану послугу, фактично має бути розподілена на інші послуги, тому це можливо реалізувати через нульовий РК із «обнуленням» рядка ненаданої послуги та збільшенням обсягів по фактично наданих послугах.

2. Вибір коду причини: 102 чи 104
Код 102 («зміна кількості») застосовується, коли незмінними залишаються найменування та інші реквізити позиції, а коригується лише кількість, причому логіка податківців полягає в тому, що зміна кількості в межах тієї ж номенклатури не повинна виходити за рамки фактичної угоди про предмет.
Код 104 («зміна номенклатури») застосовується, коли змінюється сам склад постачання, тобто фактичний перелік послуг не відповідає первісно заявленому в ПН, і при одночасній зміні кількості та/або заміні позицій податківці прямо вимагають відображати коригування як зміну номенклатури шляхом обнулення старого рядка та внесення нового з правильними даними, що відповідає чинним роз’ясненням у Порядку заповнення ПН та податковій консультації (ЗІР) щодо коду 104.
У вашому випадку одна послуга взагалі не надавалась, а обсяг авансу, який припадав на неї, фактично «перейшов» на інші послуги, тобто змінюється структура номенклатури постачання, тому більш безпечним і логічним з точки зору фіскальної практики є застосування коду 104, а не 102.

3. Хто реєструє нульовий РК
Порядок розподілу обов’язку реєстрації РК залежить від того, чи в підсумку відбувається збільшення або зменшення суми компенсації, а також від знака загальної суми коригування; при незмінній загальній сумі компенсації (нульовий РК) реєстрацію здійснює постачальник, оскільки в таких РК відсутнє від’ємне загальне значення коригування податкових зобов’язань, а податковий кредит покупця не зменшується, що відповідає нормам ст. 192 Податкового кодексу України та Порядку електронного адміністрування ПДВ.

4. Підстава для РК: акт, лист чи додаткова угода
Зміна структури постачання (перенаправлення частини авансу з однієї послуги на інші без повернення коштів) є фактичною зміною умов договору, а Цивільний кодекс України передбачає, що зміна договору чинна за згодою сторін та має бути належно оформлена, зокрема зміною або доповненням умов договору, у тому числі щодо предмета та ціни, у порядку, визначеному договором і Цивільним кодексом України.
Для податкових цілей як мінімум потрібні: акт виконаних послуг із розбивкою по фактично наданих позиціях і сумам, а також письмове документальне підтвердження згоди сторін на зміну розподілу авансу між послугами — звичайно це оформлюють додатковою угодою до договору; якщо сам договір допускає зміну переліку та обсягу послуг на підставі листа-погодження, то формально може вистачити й листа, але з огляду на ризики спорів та перевірок безпечніше мати саме додаткову угоду, де прямо зафіксовано, що частина авансу за ненадану послугу зараховується в оплату інших певних послуг.

Ризики та нюанси:
Якщо оформити коригування лише як «зміну кількості» без чітко оформленої зміни номенклатури та без додаткової угоди/листа-погодження, зберігається ризик, що при перевірці контролери визнають невідповідність ПН первинним документам і поставлять під сумнів як правомірність складання ПН/РК, так і коректність податкового кредиту покупця.

Надійнішим варіантом буде оформити додаткову угоду з перерозподілом авансу між послугами, скласти нульовий РК з кодом 104, який зареєструє постачальник, та забезпечити, щоб акт повністю збігався з оновленими даними ПН/РК.