Вплив закінчення оренди на неамортизовані витрати підприємства

Після закінчення договору оренди невідшкодовані поліпшення орендованого приміщення орендар, як правило, списує як вибуття окремого об’єкта ОЗ з податковими наслідками, договір можна розірвати достроково лише за згодою сторін або через суд, а передати (продати) поліпшення новому орендарю можливо тільки як окремий об’єкт/послуги за окремою домовленістю і договорами.

Обґрунтування

1. Що робити з недоамортизованими поліпшеннями після закінчення оренди.
   Поліпшення, відображені на субрахунку 117 як окремий об’єкт ОЗ, при поверненні приміщення без компенсації розглядаються як вибуття (ліквідація або безоплатна передача) необоротного активу, тому орендар:
   • списує накопичену амортизацію: Дт 132 – Кт 117;
   • списує залишкову вартість: Дт 976 (або інші витрати) – Кт 117.
   Для платника податку на прибуток, що застосовує різниці, недоамортизована частина ремонту/поліпшень враховується у витратах, але одночасно фінрезультат: збільшується на «бухгалтерську» залишкову вартість і зменшується на «податкову» залишкову вартість згідно зі ст. 138 Податкового кодексу України, як це прямо зазначено у податковій консультації (ЗІР).

2. ПДВ-наслідки при поверненні приміщення з поліпшеннями без компенсації.
   Передавання орендодавцю невідшкодованих поліпшень фактично є безоплатною передачею результатів робіт (об’єкта 117), тож для платника ПДВ виникає об’єкт оподаткування постачанням, а базою оподаткування контролери вважають залишкову (балансову) вартість таких поліпшень на початок місяця передачі згідно з підходом, заснованим на п. 188.1 Податкового кодексу України, який визначає базу оподаткування виходячи не нижче залишкової вартості за даними бухобліку.

3. Чи можна достроково розірвати договір оренди і які наслідки.
   Загальне правило для оренди нерухомості за ЦКУ: строковий договір припиняється після закінчення строку, але може бути розірваний достроково:
   • за взаємною згодою сторін (додаткова угода з датою припинення і врегулюванням долі поліпшень);
   • через суд, якщо є істотні порушення іншої сторони чи інші передбачені законом/договором підстави (наприклад, з урахуванням підстав розірвання найму в ст. 782, 783, 784, 825 Цивільного кодексу України).
   Для орендаря з погляду обліку наслідки дострокового розірвання будуть такими ж, як і при «звичайному» закінченні строку, якщо поліпшення не компенсуються і не продаються: дострокове списання недоамортизованого об’єкта з відповідними різницями за ст. 138 ПКУ.

4. Чи можна «продати» неамортизовані поліпшення новому орендарю.
   Законодавство прямо не забороняє продаж поліпшень, але:
   • невіддільні поліпшення належать власнику приміщення, тому їх «перепродаж» можливий лише за погодженням із власником (орендодавцем), і фактично новий орендар буде оплачувати або роботи з поліпшення, або відшкодування витрат попереднього орендаря, а не «право на поліпшення»;
   • з точки зору обліку у попереднього орендаря це буде продаж окремого об’єкта ОЗ/результатів робіт (доходи, списання залишкової вартості, ПДВ з договірної, але не нижче залишкової вартості згідно з п. 188.1 ПКУ), у нового орендаря – визнання капітальних інвестицій/поліпшень, якщо ці витрати відповідають критеріям.

5. Особливості при оренді державного/комунального майна.
   Для державного або комунального майна спеціально встановлено, що при припиненні договору оренди орендар має право залишити віддільні поліпшення собі, а невід’ємні, здійснені за згодою уповноваженого органу, компенсуються в межах збільшення вартості майна, якщо інше не встановлено договором, тоді як поліпшення без згоди компенсації не підлягають, стають державною/комунальною власністю, що випливає зі ст. 25 Закону № 157-20. Це не скасовує для орендаря необхідності відобразити вибуття об’єкта 117 та податкові наслідки, описані вище.

Після закінчення або дострокового розірвання договору оренди вам потрібно або домовитися про компенсацію/продаж поліпшень (з оформленням окремих договорів і стандартним оподаткуванням постачання), або списати недоамортизовані поліпшення як вибуття ОЗ, коректно відобразивши податок на прибуток і ПДВ.

Можу пошукати матеріали на цю тему — цікаво?